المساعد الشخصي الرقمي

مشاهدة النسخة كاملة : عناصر التكاليف والمصروفات واجبة الخصم بنص القانون



يوسف كمال
05-21-2013, 09:55 AM
١) عوائد القروض )
ينص البند الأول من الماد ة ( ٢٣ ) من القانون على أن تعتبر من التكاليف
والمصروفات واجبة الخصم " عوائد القروض المستخدمة فى النشاط أيا كانت قيمتها
، وذلك بعد خصم العوائد الدائنة غير الخاضعة للضريبة أو المعفاة منها قانوناً " .
يقصد بالعوائد هنا الفوائد المدينة التى تظهر بالجانب المدين فة حساب
الرباح والخسائر ، أى التى تتحمل بها المنشاة نظير اقتراضها من الغير ما تحتاجه
من الأموال لتمويل نشاطها الخاضع للضريبة، فهذه الفوائد تعتبر من التكاليف
الواجبة الخصم وفقاً للشروط التالية :
أ) أن تستخدم قيمة القرض بأكمله فى النشاط الخاضع للضريبة ، فإذا لم يستخدم كل
القرض فى النشاط الخاضع للضريبة فلا يحمل على الأرباح إلا عوائد الجزء من
القرض المستخدم فى النشاط ، وبعبارة أخرى فان عوائد الجزء من القرض غير
المستخدم فى النشاط يجب استبعاده من المصروفات باضافته الى صافى الربح




المحاسبى عند تحديد صافى الربح الضريبى لأنه لا يعتبر مصروفاً مرتبط بالنشاط
ولازم لمزاولته.
ب) أن يخصم من العوائد المدينة العوائد الدائنة التى تحصل عليها المنشأة من الغير
سواء كانت غير خاضعة للضريبة أو معفاة منها قانوناً ، ومن امثلتها عوائد السندات
المقيدة فى سوق الوراق المالية ، والعوائد التى يحصل عليها الأشخاص الطبيعيون
عن الودائع وحسابات التوفير وشهادات الاستثمار والادخار والإيداع التى تصدرها
البنوك ... الخ ، فإذا تجاوزت العوائد المدينة مقدار العوائد الدائ نة غير الخاضعة
للضريبة أو المعفاة منها قانوناً ، فإن الزيادة فى العوائد المدينة تعتبر من التكاليف
واجبة الخصم .
ج) ألا تكون عوائد القروض مدفوعة لأشخاص طبيعيين غير خاضعيين للضريبة أو
معفيين منها وذلك بطبيقاً لنص البند ( ٥) من المادة ( ٢٤ ) من القانون . وذلك يع نى
أن فوائد القروض التى يتم الحصول عليها من أشخاص طبيعيين غير خاضعين
للضريبة أو معفيين منها لا تعتبر من التكاليف الواجبة الخصم ، ولذلك يتعين
تحديدها واضافتها الى صافى الربح المحاسبى عند تحديد وعاء الضريبة .
د) ألا يزيد العائد المسدد على القروض على مثلى سع ر الائتمان والخصم المعلن
من البنك المركزى فى بداية السنة الميلادية التى تنتهى فيها الفترة الضريبية ، فإذا
زاد العائد المسدد عن تلك فى تعتبر الزيادة من التكاليف واجبة الخصم تطبيقاً للبند
٤) من المادة ( ٢٤ ) من القانون . )




مثال :
إذا فرض أن صافى الربح لإحدى المنشآت الفردية ٩٠٠٠٠ ج ، فإذا علمت
أن :
- الجانب المدين لحساب الأرباح والخسائر حمل بمبلغ ٥٠٠٠٠ ج فوائد دائنة
عن قروض استخدمت فى تمويل بضائع منها ١٠٠٠٠ ج فائدة المبالغ التى
اقترضها مدير الشركة لشئونه الخاصة .
- ادرج الجانب الدائن بفوائد دائنة عن ودائع لأجل بالبنوك قيمتها ٣٠٠٠٠ ج.
المطلوب: تحديد صافى الربح الضريبى ( وعاء الضريبة ).
٩٠٠٠٠
١٠٠٠٠
٣٠٠٠٠
١٣٠٠٠٠
(٣٠٠٠٠)
١٠٠٠٠
صافى الربح المحاسبى
يضاف اليه:
فوائد القروض غير المستخدمة فى النشاط فهى لا تعتبر
من التكاليف واجبة الخصم لعدم ارتباطها بالنشاط.
الزيادة فى مصروف الفوائد الم دينة المحملة نتيجة خصم
الفوائد الدائنة المعفاة تطبيقاً لنص القانون.
يخصم منه:
الفوائد الدائنة (عن الودائع ) المعفاة بنص القانون للإبقاء
على ميزة الإعفاء المقررة لها قانوناً.
صافى الربح الضريبى (وعاء الضريبة)




٢) اهلاك الأصول الثابتة )
ينص البند الثانى من المادة ( ٢٣ ) من القانون على أنه " يعد من التكاليف
واجبة الخصم اهلاكات اصول المنشأة المنصوص عليها فى المادة ( ٢٥ ) من
القانون" .
من المتعارف عليه أن المبالغ التى تنفقها المنشأة فى سبيل الحصول على
الأصول الثابتة تستفيد منها عادة أك ثر من فترة مالية واحدة ، وبالتالى لا تحمل على
فترة واحدة وانما يتم توزيع تكلفتها على الفترات المختلفة المتوقع استفادتها منها كل
بقدر استفادته من خدمات هذه الأصول ، أى انها تخضع لما يعرف فى المحاسبة
بنظام الاهلاك .
والاهلاك هو مقدار النقص التدريجى الذى يص يب الأصل الرأسمالى نتيجة
مرور الزمن أو الاستعمال أو النقص الطارئ على الأصل نتيجة ظهور اختراعات
جديدة تقلل من كفاءة الانتاجية وتجعل استمرار استخدامه فى اعمال المنشاة غير
اقتصادى ، وعلى ذلك يعتبر الاهلاك عنصر من عناصر التكاليف وعبء على
الإيرادات ويجب خصمه منها قبل الوصول الى صافى الربح.
وقد حدد المشرع الضريبى بعض الشروط لخصم الاهلاك واعتباره من
التكاليف واجبة الخصم لعدم المغالاه فى حسابه وهى:
١. أن تكون الاهلاكات حقيقية ، أى أن تكون مقابل نقص حقيقى أصاب
الأصل الثابت المراد احتساب اهلاك عنه.




٢. أن تحسب الاهلاكات وف قاً للطرق والمعدلات المنصوص عليها فى المادة
٢٥ ) من القانون . )
ولما كانت طرق ومعدلات الاهلاك تختلف من صناعة أو تجارة الى أخرى بل
من منشأة الى أخرى داخل نفس الصناعة أو التجارة مما يؤدى الى اختلاف مقدار
الاهلاك وبالتالى الى اختلاف صافى الربح الخاضع للضريبة ، لذا تدخل المشرع
ونص فى المادة ( ٢٥ ) على طريقة ومعدل الاهلاك الواجبة الاتباع لكل مجموعة من
أصول الممولين ، وهذه الطرق والمعدلات ملزمة لكل من الممولين ومصلحة
الضرائب بصرف النظر عن طرق الاهلاك أو معدلات الاهلاك التى يطبقها الممول
بدفاتره المحاسبية طبقاً لمعايير المحاسبة المصرية .
هذا ولا يعنى الزام الممولين بطرق ومعدلات الاهلاك المنصوص عليها فى
قانون الضرائب لأغراض حساب الضريبة أن يعدل الممولين من طرق الاهلاك
ونسبه المحاسبية المطبقة فى دفاترهم وحساباتهم ، وانما على معد الاقرار الضريبى
أن يتأكد من أن الاهلاك ا لمحمل على الربح حسب وفقاً للطريقة والمعدلات
المنصوص عليها فى القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ بحيث تستبعد أى زيادة أو يضاف أى
نقص فيها .
وفيما يلى نتناول طرق ومعدلات الاهلاك المنصوص عليها فى قانون الضرائب
لك لمجموعة من الأصول بشئ من التفصيل .




١ المبانى والمنشآت والتجهيزات والسفن والطائرات /٢
تنص المادة ( ٢٥ ) فى البند الأول بإهلاك تلك الأصول بمعدل ٥٪ من تكلفة
الشراء أو الإنشاء أو التطوير أو التجديد أو إعادة البناء وذلك عن كل فترة ضريبية
، أى أن هذه الأصول يتم اهلاكها من الناحية الضريبية بطريقة القسط الثابت خلال
٢٠ عاماً.
مثال :
، بلغ الربح المحاسبى لمصنع أحد الممولين ٧٥٠٠٠ ج عن سنة ٢٠٠٨
وبالفحص الضريبى تبين ما يلى :
١. تكلفة المبانى المقام عليها المصنع ١٠٠٠٠٠ ج .
.٪ ٢. حمل حساب الأرباح والخسائر بمبلغ ٨٠٠٠ ج إهلاك مبانى بمعدل ٨
. ٢٠٠٨/١٠/ ٣. تم تعلية مبانى المخازن بتكلفة ١٠٠٠٠ ج فى ١
المطلوب: حساب الاهلاك من وجهة النظر الضريبية وحساب صافى الربح
الضريبى .
أولاً: حساب الاهلاك من الناحية الضريبية
٥٠٠٠ ج = ٪٥ × أهلاك مبنى المصنع = ١٠٠٠٠٠
١٢٥ ج = ١٢/٣ × ٪٥ × اهلاك الإضافات لمبنى المخازن = ١٠٠٠٠
٥١٢٥ ج = ١٢٥ + إجمالى اهلاك المبانى = ٥٠٠٠
ثانياً: صافى الربح الضريبى




٢٨٧٥ ج بالزيادة عما هو مقرر بنص = ٥١٢٥ – فرق إهلاك المبانى = ٨٠٠٠
القانون ولذلك يضاف لصافى الربح المحاسبى للوصول الى وعاء الضريبة
٧٧٨٧٥ ج . = ٢٨٧٥ + ٧٥٠٠٠ =
٢ الأصول المعنوية المشتراه /٢
ينص البند ( ٢) من المادة ( ٢٥ ) من القانو ن على اهلاك الأصول المعنوية
التى يتم شراؤها بنسبة ١٠ ٪ من تكلفة شراؤها أو تطويرها أو تحسينها أو تجديدها
، بما فى ذلك شهرة النشاط وذلك عن كل فترة ضريبية.
أى أن هذه الأصول يتم اهلاكها من الناحية الضريبية بطريقة القسط الثابت
خلال عشر سنوات .
وتنص المادة ( ٣٣ ) من اللائحة التنفيذية للقانون أنه يقصد بالأصول
المعنوية المشتراة ، الأصول التى ليس لها وجود مادى ويحتفظ بها للإستخدام فى
الإنتاج أو لتوريد السلع أو الخدمات أو للتأجير للغير كالتراخيص وحقوق الملكية
الفكرية والاسم التجارى وحقوق النشر وبراءات الاختراع وحقوق الطبع وأفلام
الصور المتحركة التى تحصل عليها المنشأة نظير دفع مبلغ من المال.
٣ الحاسبات الآلية ونظم المعلومات والبرامج وأجهزة تخزين البيانات والأصول /٢
الأخرى للمنشأة
ينص البند ( ٣) من المادة ( ٢٥ ) من القانون على إهلاك تلك الأصول من
الناحية الضريبية طبقاً لما يعرف " بنظام أساس الاهلاك " وذلك على النحو التالى:




٪ أ. الحاسبات الآلية ونظم المعلومات والبرامج وأجهزة نخزين البيانات بنسبة ٥٠
من أساس الاهلاك لكل سنة ضريبية.
ب. جميع أصول النشاط الأخرى ( كالسيارات والآلات والمعدات والأثاث وغيره ا)
بنسبة ٢٥ ٪ من أساس الاهلاك لكل سنة ضريبية.
وعرفت المادة ( ٢٦ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ أساس الاهلاك بانه "
القيمة الدفترية للأصول كما هى مدرجة فى الميزانية الافتتاحية للفترة الضريبية ،
ويزيد هذا الأساس بما يوازى تكلفة الأ صول المستخدمة وتكلفة التطوير أو التحسين
أو التجديد أو إعاد ة البناء وذلك خلال الفترة الضريبية ، ويقل الأساس بما يوازى
قيمة الإهلاك السنوى وقيمة بيع الأصول التى تم التصرف فيها وبقيمة التعويض
الذى تم الحصول عليه نتيجة فقدها أو هلاكها خلال الفترة الضريبية .
فإذا كان أساس الاهلاك بالسالب ، تضاف قيمة التصرف فى الأصل أو
التعويض عنه الى الأرباح التجارية والصناعية للممول ، أما إذا لم يجاوز أساس
الإهلاك عشرة الآف جنيه ، يعد أساس الأهلاك بالكامل من التكاليف واجبة الخصم.
: من دراسة النصوص السابقة يتضح ما يلى ٣
٣ . یراجع بالتفصیل :
. ٣٠٩ ، د/ السعید محمد شعیب " الضریبة على الدخل وفقاً للقانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ ص ٣٠٨




أولاً: أن كل فئة من الأصول ( المذكورة فى أ ، ب من البند ٣ ) يتم اهلاكها
مجتمعة من الناحية الضريبية بطريقة القسط المتناقص بعكس الحال بالنسبة للأصول
الأخرى التى يتم اهلاكها بطريقة القسط الثابت .
مثال :
إذا فرض أن تكلفة الحاسبات المشتراه لإحدى المنشآت الفردية ٤٠٠٠٠ ج
٢٠٠٥ والمعتمد ضريبياً ١٠٠٠٠ ج ، فإن /١٢/ ورصيد مجمع الإهلاك فى ٣١
٢٠٠٦ تمثل أساس الاهلاك للسنة الضريبية /١/ القيمة الدفترية للحاسبات فى ١
: ٢٠٠٦
تكلفة الحاسبات ٤٠٠٠٠
(١٠٠٠٠) ٢٠٠٥/١٢/ (-) مجمع الاهلاك فى ٣١


٣٠٠٠٠ ٢٠٠٦/١/ القيمة الدفترية (أساس الاهلاك) فى ١
(١٥٠٠٠) (٪٥٠) (-) اهلاك سنة ٢٠٠٦


١٥٠٠٠ ٢٠٠٧/١/ القيمة الدفترية (أساس الاهلاك) فى ١
أى يتم حساب الاهلاك بطريقة القسط المتناقص.
ثانياً: ان حساب الاهلاك غير مرتبط بمدة استخدام الأ صل خلال السنة ، فيسمح
بخصمه كاملاً فى السنة التى تم فيها الشراء أو التطوير أو التحسين أو التجديد أو
إعادة البناء ، وهذا على خلاف ما هو متعارف عليه وأيضاً على خلاف ما جاء
. ( للبندين ٢،١ من المادة ( ٢٥




مثال :
إذا فرض فى المثال السابق أن المنشاة قامت بشراء مجموعة من أجهزة
٢٠٠٧ قيمتها ٣٠٠٠٠ ج فيكون مقدار الاهلاك الواجب /٥/ التخزين والبرامج فى ٣٠
اعتباره من التكاليف واجبة الخصم وكذلك أساس الاهلاك لعام ٢٠٠٨ كما يلى:
١٥٠٠٠ ٢٠٠٧/١/ اساس الاهلاك فى ١
(+) الإضافات (الأجهزة المشتراه) ٣٠٠٠٠


٤٥٠٠٠
(٢٢٥٠٠) (٪٥٠×٤٥٠٠٠) (-) اهلاك ٢٠٠٧


٢٢٥٠٠ ٢٠٠٨/١/ القيمة الدفترية (أساس الاهلاك) فى ١
ثالثاً: تنص المادة ( ٣٤ ) من اللائحة التنفيذية للقانو ن على أن تحدد القيمة القابلة
للإهلاك على أساس رصيد كل مجموعة أصول فى أول الفترة مضافاً اليه مشتريات
الأصول وكافة الإضافات خلال العام كتكلفة نقل الأصل وتركيبه والعمرات التى
تؤدى الى إطالة العمر الانتاجى للأصل مخصوماً منه قيمة التصرفات فى الأصول
أو التعويضات ، ويعامل هذا الرصيد على النحو التالى:
١) إذا كان الرصيد الناتج وفقاً للفقرة السابقة سالباً يتم إضافة هذا الرصيد الى )
أرباح النشاط .




مثال:
٢٠٠٨ قامت ببيع /١٠/ إذا فرض فى المثال السابق أن المنشأة فى ١
حسابات بمبلغ ٢٧٠٠٠ ج فيكون أساس الإهلاك كما يلى:
٢٢٥٠٠ ٢٠٠٨/١/ القيمة الدفترية (أساس الاهلاك) فى ١
(٢٧٠٠٠) ٢٠٠٨/١٠/ (-) قيمة بيع الحاسبات فى ١


( الرصيد ( ٤٥٠٠
الرصيد بالسالب وبالتالى لا يتم حساب اهلاك ويتم إضافة الرصيد الى أرباح النشاط
الخاضع للضريبة.
٢) إذا كان الرصيد عشرة الآف جنيه فأقل يتم تحميله بالكامل على قائمة الدخل )
ويعتبر من التكاليف واجبة الخصم فى نفس السنة.
مثال:
٢٠٠٨ قامت بتطوير أجهزة الحاسبات بتكلفة /٣/ إذا فرض أن المنشأة فى ١
قدرها ٥٠٠٠ ج ، كما قامت ببيع بعض البرامج بمبلغ ١٨٠٠٠ ج فيكون أساس
الاهلاك كما يلى:
٢٢٥٠٠ ٢٠٠٨/١/ القيمة الدفترية (أساس الاهلاك) فى ١
٥٠٠٠ ٢٠٠٨/٣/ (+) تكلفة التطوير فى ١


٢٧٥٠٠
( (-) قيمة بيع البرامج ( ١٨٠٠٠


٩٥٠٠ ٢٠٠٨/١٢/ أساس الإهلاك فى ٣١


( وبما أن أساس الاهلاك أقل من عشرة الآف جنيه يعتبر الرصيد كله ( ٩٥٠٠
اهلاك سنوى ويعتبر من التكاليف واجبة الخصم ويحمل على قائمة الدخل.
٣) إذا كان الرصيد يزيد على عشرة الآف جنيه يحسب الإهلاك لكل مجموعة )
٢٥ ٪) وذلك دون النظر الى مدة ، ٪ وفقاً للنسب الواردة سالفة الذكر ( ٥٠
استخدام أصول المجموعة ، ويرحل الرصيد المتبقى أيا كانت قيمته الى الفترة
الضريبية التالية كأساس للإهلاك.
مثال:
فى المثال السابق إذا فرض أن تم بيع البرامج بمبلغ ٨٠٠٠ ج فيكون أساس
الاهلاك كما يلى :
٢٢٥٠٠ ٢٠٠٨/١/ أساس الإهلاك فى ١
(+) الإضافات ٥٠٠٠


٢٧٥٠٠
( (-) قيمة بيع البرامج ( ٨٠٠٠


أساس الاهلاك ١٩٥٠٠
(٩٧٥٠) (٪٥٠ × ١٩٥٠٠) الإهلاك السنوى عن ٢٠٠٨


٩٧٥٠ رصيد مرحل لعام ٢٠٠٩




٣ اهلاك الآلات والمعدات المستخدمة فى الاستثمار /٣
تنص المادة ( ٢٧ ) من القانون على أن " تخصم نسبة ٣٠ ٪ من تك لفة الآلات
والمعدات المستخدمة فى الاستثمار فى مجال الإنتاج سواء كانت جديدة أو مستعملة
، وذلك فى أول فترة ضريبية يتم خلالها استخدام تلك الأصول.
ويتم حساب أساس الإهلاك المنصوص عليه فى المادة ( ٢٥ ) من هذا
القانون عن تلك الفترة الزمنية بعد خصم نسبة ال ٣٠ ٪ المذكورة ".
هذا ويتم الخصم وفقاً للإعتبارات الآتية :
١. أن يتعلق الأمر بالآلات والمعدات دون غيرها من الأصول الثابتة الأخرى .
٢. استخدام الآلات والمعدات فى الإنتاج وسواء كانت جديدة أو مستعملة .
٣. خصم نسبة ال ٣٠ ٪ مرة واحدة فقط ، أى فى أول فترة ضريبية يتم خلالها
استخدام تلك الأصول .
٤. أن يكون لدى المنشأة دفاتر وحسابات منتظمة .
٥. أن يتم حساب أساس الإهلاك المنصوص عليه فى المادة ( ٢٥ ) عن تلك
الفترة الزمنية بعد خصم نسبة ال ٣٠ ٪ . أى أن الإهلاكات العادية
المنصوص عليها فى المادة ( ٢٥ ) من القانون يتم حسابها على اساس ال
٧٠ ٪ المتبقية من قيمة الآلات والمعدات .
مثال:
إذا فرض أن إحدى المنشآت الفردية قامت بشراء الآت جديدة فى
٢٠٠٦ قيمتها ٢٠٠٠٠ ج فيكون الإهلاك الواجب خصمه من إيرادات عام /٤/١
٢٠٠٦ كما يلى :




٢٠٠٠٠ ٢٠٠٦/٤/ تكلفة الآلات فى ١
يطرح:
٦٠٠٠ (٪٣٠×٢٠٠٠٠) ٪ إهلاك ٣٠
٣٥٠٠ (٪٢٥× إهلاك سنوى ( ١٤٠٠٠
( الإهلاك الواجب خصمه من إيرادات عام ٢٠٠٦ ( ٩٥٠٠


١٠٥٠٠ ٢٠٠٧/١/ أساس الإهلاك فى ١
وتجدرالإشارة الى أن نسبة ال ٣٠ ٪ ليست اهلاكات محاسبية بل هى حوافز
ضريبية قررها المشرع الضريبى لتحقيق هدف واحد أو أكثر مما يلى :
- تشجيع الممولين على إحلال واستبدال الآلات والمعدات الأمر الذى يؤدى
الى زيادة الانتاجية.
- تخفيف الضغط الضريبى على الممولين فى سنوات اقتناء آلات ومعدات
جديدة مراعاة لما تحملته المنشأة من أعباء مقابل اقتناء الآلات والمعدات.
٤ الرسوم والضرائب /٣
ينص البند ( ٣) من المادة ( ٢٣ ) من القانون على اعتبار الرسوم والضرائب
التى تتحملها المنشأة عدا الضريبة التى يؤديها الممول طبقاً لهذا القانون من التكاليف
واجبة الخصم.




أى أن المشرع اعتبر كافة الرسوم والضرائب التى تتحملها المنشأة من
التكاليف واجبة الخصم عدا الضريبة على نشاط الأرباح التجارية والصناعية.
٥ أقساط التأمين الاجتماعى /٣
ينص البند ( ٤) من المادة ( ٢٣ ) على اعتبار أقساط التأمين الإجتماعى
المقررة على صاحب المنشاة لصالح العاملين ولصالحه والتى يتم أداؤها للهيئة
القومية للتأمين الاجتماعى من التكاليف واجبة الخصم.
هذا و قد اشترط المشرع أن يتم سداد هذه الأقساط للهيئة حتى يتم اعتبارها
من التكاليف واجبة الخصم.
تعتبر أقساط التأمين الاجتماعى التى يدفعها صاحب العمل جزءاً من الأجر
بمفهومه الشامل ، لذلك فان أقساط التأمين الاجتماعى التى يلتزم بدفعها صاحب
العمل والتى تعرف بحصة ص احب العمل فى التأمينات افجتماعية تعد جزءاً من
الأجر الشامل شأنها فى ذلك شأن الأجور النقدية والمزايا العينية التى يحصل عليها
العاملون.
ويسمح المشرع الضريبى بخصم أقساط التأمين الاجتماعى المفروضة على
صاحب المنشاة سواء لصالح العاملين أو لصالحه والتى يتم أداؤه ا للهيئة القومية
للتأمين الاجتماعى.
أما عن مساهمة العاملين انفسهم فى أقساط التأمين اجتماعى فهى جزء من
الأجور النقدية ولكن تقوم المنشأة باستقطاعها من المنبع وسدادها للهيئة ، وبالتالى
فعبؤها يقع على العامل أو الموظف.




٦ المبالغ المستقطعة لصالح الصناديق الخاصة /٣
يقضى البند ( ٥) من المادة ( ٢٣ ) على أن المبالغ التى تستقطعها المنشأة
سنوياً من أموالها أو أرباحها لحساب صناديق التوفير أو الادخار أو المعاش أو
غيرها من التكاليف واجبة الخصم وذلك بالشروط الآتية :
١. أن تكون الصناديق التى يتم استقطاع المبالغ لحسابها منشأة ط بقاً لأحكام
قانون صناديق التأمين الخاصة رقم ٥٤ لسن ١٩٧٥ أو القانون ٦٤ لسنة
١٩٨٠ بشأن انظمة التأمين الاجتماعى الخاص البديلة أو منشا طبقاً لنظام له
لائحة أو شروط خاصة .
٢. ألا تزيد المبالغ التى تستقطع لتمويل الصناديق سنوياً عن ٢٠ ٪ من مجموع
مرتبات وأجور العاملين بالمنشأة.
٣. أن يكون للنظام الذى ترتبط المنشاة بتنفيذه لائحة أو شروط خاصة وأن
يقضى فى اللائحة على أن ما تؤديه المنشآت طبقاً لهذا النظام يقابل
التزاماتها لمكافأة نهاسة الخدمة أو المعاش .
٤. أن تكون اموال هذا النظام منفصلة أو مستقلة عن أموال المنشأة ومستثمرة
لحسابه الخاص .




٧ أقساط التأمين الخاصة بالممول /٣
ينص البند ( ٦) من المادة ( ٢٣ ) على اعتبار أقساط التأمين التى يعقدها
الممول ضد عجزه أو وفاته أو للحصول على مبلغ أو إيراد من التكاليف واجبة
الخصم بشرط ألا تتجاوز قيمة الأقساط ٣٠٠٠ جنيه فى السنة.
يتضح من النص السابق أن خصم أقساط التأمين الخاصة بالممول مشروط
بما يلى :
١. أن يكون الممول نفسه هو الذى أبرم بوليصة التأمين .
٢. أن يكون التأمين ضد العجز أو الوفاة أو لترتيب إيراد للممول نفسه فقط.
٣. الا تجاوز قيمة الأقساط السنوية ٣٠٠٠ جنيه . وما زاد عن ذلك لا يجوز
تحميله على الإيرادات الخاضعة للضريبة.
٨ التبرعات والإعانات /٣
٨) من المادة ( ٢٣ ) من القانون على اعتبار التبرعات ) ، ( يقضى البندين ( ٧
والإعانات المدفوعة من التكاليف واجبة الخصم على النحو التالى :
أولاً: التبرعات المدفوعة أو التى تؤول للحكومة ووحدات افدارة المحلية واله يئات
العامة أيا كان مقداره ا. وبذلك فان التبرعات التى يدفعها الممولون الذين
يزاولون النشاط التجارى والصناعى للجهات المذكورة تعتبر من التكاليف
واجبة الخصم بدون حد أقصى .




ثانياً: التبرعات والإعانات المدفوعة للجمعيات والمؤسسات الأهلية المصرية بشرط
أن تكون اله يئات والمؤسسات المشار اليها مشهرة طبق اً لأحكام القوانين
المنظمة لها.
وكذلك التبرعات والاعانات المدفوعة لدور العلم والمستشفيات الخاضعة
للإشراف الحكومى ومؤسسات البحث العلمى المصرية ، ولقد اشترط المشرع ألا
يزيد مقدار التبرعات والاعانات المذكورة فى ثانياً عن ١٠ ٪ من الربح السنوى
الصافى للممول .
واشترط المشرع الضريبى عدم جواز خصم التبرعات والإعانات سالفة
الذكر من أية إيرادات أخرى تصيبها الضريبة على دخل الأشخاص الطبيعيين.
مثال:
إذا فرض أن صافى الربح المحاسبى لإحدى المنشآت الفردية ١٠٠ ألف
٢٠٠٧ ، وبالاطلاع على قائمة الدخل تبين أن /١٢/ جنيه عن السنة الم نتهية فى ٣١
المصروفات الواردة بالقائمة تتضمن البنود التالية :
٥٠٠٠ ج تبرعات للهيئة العامة للتأمين الصحى. -
٥٠٠ ج تبرعات لجمعية الهلال الأحمر المصرية . -
٣٠٠ ج مساهمة فى إصلاح وصيانة المستشفى المركزى بالمدينة . -
٧٠٠ ج تبرعات واعانات لبعض فقراء الحى . -
المطلوب : تحديد صافى الربح الضريبى.




الحل
٥٠٠
٣٠٠
٧٠٠
١٠٠٠٠٠
١٥٠٠
١٠١٥٠٠
(٨٠٠)
١٠٠٧٠٠
صافى الربح المحاسبى
يضاف إليه:
١) تبرعات جمعية الهلال الأحمر تضاف مؤقتاً لحين
تحديد ال ١٠ ٪ من صافى الربح الضريبى .
٢) المساهمة فى إصلاح المستشفى تضاف مؤقتاً لحين
تحديد ال ١٠ ٪ من صافى الربح الضريبى.
٣) تبرعات وإعانات لفقراء الحى تضاف نهائياً لأنها
تبرعات لأفراد ولا يعترف بها من الناحية الضريبية.
صافى الربح الضريبى قبل خصم التبرعات.
يخصم منه:
تبرعات جمعية الهلال الأحمر وإصلاح المستشفى:
المسدد = ٨٠٠
٩٢٢٧ = ١١٠/١٠ × المحسوب = ١٠١٥٠٠
صافى الربح الضريبى
أما بخصوص التبرعات الخاصة بالهيئة العامة للتأمين الصحى فهى واجبة
الخصم الضريبى بدون حد أقصى لأنها لإحدى الهيئات الحكومية وخصمها فى قائمة
الدخل إجراء سليم من الناحية الضريبية .




٩ الجزاءات والتعويضات /٣
وفقاً للبند ( ٩) من المادة ( ٢٣ ) من القانون يسمح بخصم الجزاءات المالية
والتعويضات التى تستحق على الممول نتيجة مسئوليته العقدية .
ومعنى ذلك أن أية تعويضات أو غرامات أو جزاءات يحكم بها على
الممول نتيجة إخلاله بتعاقداته مع الغ ير تعتبر من التكاليف واجبة الخصم دون حد
أقصى على مبلغها.
ومن جهة أخرى فقد نصت المادة ( ٢٤ ) بند ( ٢) بأنه لا يعتبر من التكاليف
واجبة الخصم ما يقضى به على الممول من غرامات وعقوبات مالية وتعويضات
بسبب ارتكابه أو ارتكاب أحد تابعيه جناية أو جنحة عمدية .
١٠ الديون المعدومة /٣
سمح المشرع فى المادة ( ٢٨ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ بخصم الديون
المعدومة التى قام الممول باستبعادها من دفاتر المنشاة وحساباتها إذا ما تقدم بتقرير
من أحد المحاسبين المقيدين بجدول المحاسبين والمراجعين يفيد توافر الشروط
الآتية:
١. أن يكون لدى المنشأة حسابات منتظمة.
٢. أن يكون الدين مرتبط بنشاط المنشأة.
٣. أن يكون قد سبق إدراج المبلغ المقابل للدين ضمن حسابات المنشأة.
٤. أن تكون المنشاة قد اتخذت إجراءات جادة لاستيفاء الدين ولم تتمكن من
تحصيله بعد ١٨ شهراً من تاريخ استحقاقه.




وتعتبر من الإجراءات الجادة لاستيفاء الدين ما يلى:
أ. الحصول على أمر أداء فى الحالات التى يجوز فيها ذلك.
ب . صدور حكم من محكمة أول درجة بإلزام المدين بأداء قيمة الدين.
ج. المطالبة بالدين فى إجراءات تنفيذ حكم بإفلاس المدين أو إبرامه
صلحاً واقياً من الإفلاس .
وكذلك نصت المادة ( ٣٦ ) من اللائحة التنف يذية للقانون على أن يعد من
افجراءات الجادة لاستيفاء الدين إجراء المدين صلحاً قضائياً واقياً من الإفلاس بناء
على طلب المدين لقاضى التفليسة مع جماعة الدائنين بشرط موافقة الدائنين الحائزين
على ثلثى قيمة الديون ، ويتم الصلح الواقى من الإفلاس وفقاً لأحكام قانون التجارة
. الصادر بالقانون ١٧ لسنة ١٩٩٩
وإذا تم تحصيل الدين أو جزء منه وجب إدراج ما تم تحصيله ضمن
إيرادات المنشاة فى السنة التى تم التحصيل فيها.
مثال :
إذا فرض أن الربح المحاسبى لإحدى المنشآت الفردية بلغ ٧٠٠٠٠ جنيه
عن سنة ٢٠٠٧ وبالفحص الضريبى اتضح أن :
١. لم يحمل حساب الأرباح والخسائر بمبلغ ١١٠٠٠ ج دين على العميل فتحى
٢٠٠٦ وقد حصلت المنشأة /١/ مقابل بضاعة مباعة له على الحساب فى ١
٢٠٠٧ يلزم العميسل بسداد المبلغ. /١٢/ على حكم فى ١




٢. حمل حساب الأرباح والخسائر بمبلغ ٥٠٠٠ ج قيمة كمبيالة على العميل هيثم
٢٠٠٦ لأنه رفض السداد فى /١٢/ ٢٠٠٧ مسحوبة بتاريخ ١ /٢/ استحقاق ١
ميعاد الاستحقاق.
المطلوب : قياس الربح الضريبى.
الحل
٥٠٠٠
٧٠٠٠٠
٥٠٠٠٠
١١٠٠٠
٧٥٠٠٠
(١١٠٠٠)
٦٤٠٠٠
صافى الربح المحاسبى
يضاف إليه:
كمبيالة هيثم لأنه لم يمض ١٨ شهراً على تاريخ
استحقاق الورقة
يخصم منه:
ديون على العميل فتحى استوفت شر وط الخصم من
الربح.
صافى الربح الضريبى
ثانياً: عناصر التكاليف الأخرى ولم ترد صراحة فى القانون
تنص المادة ( ٢٣ ) على التكاليف والمصروفات واجبة الخصم على سبيل
المثال وليس على سبيل الحصر ، وبالتلى فإن هناك تكاليف و مصروفات أخرى


واجبة الخصم لم ينص عليها لاقنون صراحة طالما تتوافر فيها الشروط الوارد فى
المادة ( ٢٢ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ . وسف يتم تناول بعض هذه التكاليف
بشئ من التفصيل كما يلى :
١) المرتبات والأجور
تتطلب معالجة هذا البند من وجهة النظر الضريبية التفرقة بين:
أ. مرتبات وأجور العاملين بالمنشاة ... تعتبر الأجور والمرتبات وما فى حكمها من
مزايا عينية ونقدية وبدلات وخلافه والخاصة بموظفى وعمال المنشاة من التكاليف
واجبة الخصم وفقاً لأساس الاستحقاق ، لأنها من عناصر التكاليف اللازمة
لمباشرة المنشأة لنشاطها ، فتساهم فى تحقيق الإيرادات الداخلة فى وعاء
الضريبة.
ب. مرتب صاحب المنشأة أو أسرته ... قد يحسب صاحب المنشأة لنفسه مرتباً
نظير إدارته للمنشأة أو عمله بها ، وهذا المرتب لا يعتبر من التكاليف واجبة
الخصم باعتبار أن صاحب المنشأة لا يعتبر من الوجهة القانونية أجيراً ولذ لك
ليس له حق الحصول على أجر.
أما المرتب الذى يدفعه صاحب المنشاة الى زوجته أو الى أبنائه أو أقاربه
المشتغلين معه ، فيعتبر من التكاليف واجبة الخصم بشرط :
- أن تقوم الزوجة أو الأبناء أو الأقارب بعمل فعلى فى المنشأة.
- ألا يتجاوز هذا المرتب أجر المثل.




٢) الإيجار
يقصد بالإيجار الواجب الخصم إيجار كافة الأماكن التى تشغلها المنشأة من
مكاتب الإدارة ومخازن ومعارض البيع وغير ذلك من الأماكن المخصصة لمزاولة
المنشأة لنشاطها الخاضع للضريبة .
والعبرة فى تحديد الإيجار الواجب الخصم فى حالة المنشأة المستأجرة
لأماكن مزاو لتها النشاط هو الايجار الخاص بالفترة المالية المعد عنها الحساب وفقاً
لعقد الايجار بصرف النظر عما دفع منه وذلك طبقاً لمبدأ الاستحقاق ولا يشمل
الايجار الواجب الخصم ما يكون مدفوعاً من تأمينات مقدمة لأنها ليست مصروفاً
وانما هى مبالغ مدفوعة مقدماً وستسترد.
أما فى حالة مزاولة النشاط فى عقار مملوك فان المشرع فى القانون ٩١
لسنة ٢٠٠٥ لم يسمح للممول باحتساب وخصم أى ايجار على أساس أنه لا يوجد
مصروف حقيقى فعلى ولا يوجد مستند مؤيده ، ولم يجر العرف على ألا يكون هذا
المصروف بدون مستند يؤيده .
وجدير بالذكر أن من حق الممو ل أن يحمل أرباحه باهلاك هذه العقارات
ومصاريف الصيانة والضريبة العقارية المربوطة عليها .
٣) العمولات المدينة ٤
العمولات المدينة هى ما يتقاضاه العاملون بالمنشأة علاوة على أجورهم أو
مكافأتهم العادية ، أو ما يتقاضاه الغير فى مقابل الجهود التى بذلها وكان لها ت أثير
. ٤ د/ حسن محمد كمال ، د/ سعید عبد المنعم " الضریبة الموحدة على دخل الأشخاص الطبیعیین " ١٩٩٨ ص ١٠١،١٠
. د/ السعید محمد شعیب مرجع سابق ص ٣٢٠




فى زيادة حجم نشاط المنشأة بصفة عامة . ومن امثلة هذه العمولات : عمولة
الشراء وعمولة البيع.
ويلاحظ أن ما تدفعة المنشأة من عمولات للعاملين بها جزءاً متمماً للأجر
فيضم اليه ويخضع للضريبة تبعاص لأحكام المرتبات وما فى حكمها.
أما ما يدفع للغير من عمولات فيجب التمييز بين الحالات التالية:
١. إذا كانت العمولة تتصل بالنشاط فإنها تعتبر من التكاليف واجبة الخصم مع
مراعاة إخطار مأموريات الضرائب المختصة بما حصل عليه الممول من
العمولات لمحاسبته عنها.
٢. إذا كانت العمولة غير متصلة بالنشاط فتعتبر من التكاليف واجبة الخصم بعد
التأكد من جديتها والتزام المنشأة التى تدفع هذه العمولة بحجز الضريبة التى
تستحق على من يحصل عليها وتوريدها الى مأموريات الضرائب المختصة
. تطبيقاً للمادة ٥٧ من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥
هذا ويتعين فى جميع الأحوال التحقق من أن العمليات التى صرفت عنها
هذه العمولات قد ادرجت بدفاتر المنشأة .
٤) مصاريف السفر والانتقال
تجيز مصلحة الضرائب تحميل حساب الأرباح والخسائر بمصروفات السفر
والإنتقال بعد التأكد من جد ية صرفها ومن اتصالها الوثيق بنشاط المنشأة ، فإذا ثبت
عدم اتصالها بنشاط المنشأة تدخل ضمن الإيرادات الخاضعة باعتباره ا مصروفات
شخصية .




٥) مصروفات السيارة
تجيز مصلحة الضرائب تحميل حساب الأرباح والخسائر بمصروفات
السيارة المخصصة لأغراض النشاط . وفى حالة استعمال السيارة بمعرفة صاحب
المنشأة الفردية يستبعد جزء من مجموع مصروفات السيارة مقابل الاستعمال
الشخصى ويحدد نسبة مئوية تختلف باختلاف درجة الاستعمال ويضم الى الإيرادات
الخاضعة للضريبة .
٦) مصروفات التأمين
تعتبر ضمن التكاليف واجبة الخصم ، أقساط التأمين على أصول المنشأة
وممتلكاتها ضد الحريق أو السرقة أو الاختلاس وكذلك اقساط التأمين ضد حوادث
العمل وذلك باعتبار أنها مبالغ غير قابلة للسترداد . أما التأمينات التى تسترد بعد
انتهاء الغرض منها مثل تأمين النور والمياه والإيجار فلا تعد من التكاليف واجبة
الخصم لأنها يمثابة حقوق للمنشأة قبل الغير تسترد بانتهاء الخدمة المقابلة لها .
٧) مصروفات الدعاية والاعلان
تتضمن مصروفات الدعاية والا علان بنوداً مختلفة ومتباينة من حيث
طبيعتها ودوريتها وهدفها ومقدار الفترة أو الفترات المحاسبية التى تستفيد منها على
النحو التالى :




١ الاعلانات الدورية /٧
هى اعلانات تذكيرية تستهدف تذكير المستهلك بالمنتج وهى إعلانات دورية
تستفيد منها غالباً فترة محاسبية و احدة ، ومن ثم فهى نفقة إيرادية وتعتبر من
التكاليف واجبة الخصم فى الفترة المحاسبية التى حدثت خلالها .
٢ الحملات الإعلانية الادخالية /٧
هى الحملات الاعلانية التى تستهدف التعريف بالمنتج عند إدخال منتج جديد
الى السوق لأول مرة أو عندما ترغب المنشأة فى زيادة م بيعات أحد منتجاتها بسبب
انخفاض معدل توزيعه أو بسبب مواجهة المنافسة المتزايدة له ، وهى اعلانات لا
تتصف بالدورية والتكرار ، كما أن حجمها كبير نسبياً وتفيد أكثر من فترة محاسبية
واحدة ، ومن ثم فإنها تعالج كنفقة إيرادية مؤجلة تحمل لعدد من السنوات يتراوح
من ٣ ٥ س نوات ، ويعتبر من التكاليف واجبة الخصم ما يخص الفترة الضريبية
فقط.
٣ اللوحات الإعلانية الثابتة /٧
إذا كانت المنشأة تستأجر اللوحات الإعلانية فإنها تدفع ايجاراً يعد كنفقة
إيرادية ، أما إذا كانت المنشأة تمتلك اللوحات الإعلانية الثابتة فإنها تعد من الأصول
الثابتة ويحسب عنها إهلاك مثل باق الأصول الثابتة ويعتبر من التكاليف واجبة
الخصم .




٤ الهدايا التى يتم توزيعها /٧
وهى تكلفة الأجندات والمفكرات والأقلام وعينات الإنتاج التى يتم توزيعها
مجاناً على سبيل الدعاية والاعلان ، ونظراً لأنها تتصف بالدورية والتكرار وغالبا ً
ما تقتصر على فترة محاسبية واحدة فغنها تعد من قبيل النفقات الإيرادية وتكون من
التكاليف واجبة الخصم .
٨) مصروفات الصيانة والاصلاح
تتضمن نفقات الإصلاح والصيانة بنوداً مختلفة ومتباينة من حيث طبيعتها
وهدفها ودوريتها الأمر وهى من التكاليف واجبة الخصم وذلك على النحو التالى:
- نفقات الصيانة الدورية ... هى نفقات دورية تستهدف المحافظة على الطاقة
الإنتاجية للأصول ، لذلك فهى نفقات إيرادية تخصم من إيرادات الفترة
المحاسبية.
- النفقات الخاصة باستبدال أجزاء صغيرة من الأصل الثابت ... وهذه النفقات
لا تتصف بالدورية إلا أن م بلغها بسيط نسبياً ومن ثم فإنها تعلج كنفقة
إيرادية.
- النفقات الخاصة باستبدال أجزاء كبيرة من الأصول الثابتة ... وهذه النفقات
لا تتصف بالدورية والتكرار وتؤدى الى زيادة الطاقة الإنتاجية للمنشأة كما
أن مبلغها يكون كبير نسبياً ومن ثم فإنها تضاف للأصول الثابتة وتخض ع
للإهلاك ويعتبر من التكاليف واجبة الخصم.
- نفقات الصيانة المدفوعة مقدماً ... وتنشأ هذه البنود نتيجة ارتباط المنشأة
بعقود مع مراكز الصيانة المتخصصة لصيانة أصولها الثابتة لفترة محددة




مقابل مبلغ محدد يسدد مقدماً فى هذه الحالة إذا كانت فترة الصيانة التى
يشملها العقد تغطى أكثر من فترة محاسبية فإن نفقات الصيانة فى هذه الحالة
تعالج كنفقة ايرادية مؤجلة توزيع على الفترات التى يغطيها العقد .
٩) المصروفات الإدارية والعمومية
يتضمن هذا البند عدة انواع من المصروفات ذات القيم الصغيرة نسبياً مثل
البريد والتلغراف والأدوات الكتابية وغيرها ، ويكتفى فى اعتماد مثل هذه الأنواع
من المصروفات بتوافر شرطين :
- أن تكون لازمة لإنتاج الإيرادات وتحقيق الأرباح وليس استخداماتها.
- أن تكون متعلقة بالسنة الضريبية التى تتم المحاسبة عنها.
١٠ ) مصروفات غير مؤيدة بالمستندات
تنص المادة ( ٢٨ ) من اللا ئحة التنفيذية للقانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ بأنه يقصد
بالتكاليف والمصروفات التى لم يجر العرف على إثباتها بمستندات ، هى التكاليف
التى يتعذر فى الغالب نظراً لطبيعتها إثباتها بمستندات خارجية ، وتتوافر بالنسبة لها
أذون صرف داخلية أو بيانات أسعار ، ومنها :
١. مصروفات الانتقالات الداخلية.
٢. مصروفات البوفيه للضيافة الداخلية لعملاء المنشأة.
٣. مصروفات النظافة .
٤. الدمغات العادية والنقابية اللازمة لتسيير أعمال المنشأة .
٥. مصروفات الصيانة العادية.




٦. الجرائد والمجلات اليومية أو الأسبوعية أو الشهرية إذا كانت تستلزمها
طبيعة المهنة أو النشاط.
ويشترط ألا تزيد المصروفات التى لم يجر العرف على إثباتها بمستندات ،
بما فى ذلك الإكراميات ، على ٧٪ من إجمالى المصروفات العمومية
والإدارية المؤيدة بمستندات.