يتعين على الفاحص الضريبى مراعاة مايلى عند قيامه بفحص حسابات الخصوم وحقوق الملكية للشركة :-
§ التأكيد من ان رصيد ﺤ / راس المال (ﺤ / 21 ) يمثل راس المال المدفوع وليس راس المال المصرح به او رأس المال المصدر او رأس المال المكتتب فيه .. ويتم ذلك من خلال الأطلاع على النظام الأساسي للشركة والأقساط المستحقة على الشركاء وحساب الأقساط المتأخر سدادها (ﺤ /213) .
§ مراجعة رصيد ﺤ / الأحتياطيات (ﺤ /22) وذلك للتأكد من ان الزيادة فى حساب الأحتياطى مرجعها الى ﺤ / التوزيع وليس مرجعها الى قيود محاسبية دفترية نتيجة اعادة تقييم دفترى لبعض الأصول ولقد رفض المشرع الضريبي اعتماد الأحتياطيات كتكاليف واجبة الخصم بأعتبارها توزيعا للربح وليس عبئا عليه وذلك كما جاء فى نص المادة (24 ) من القانون :
لا يعد من التكاليف والمصروفات واجبة الخصم ما يأتى:1- الاحتياطيات والمخصصات على اختلاف أنواعها.
هذا ويتعين على الفاحص اكتشاف الأحتياطيات السرية المعتمدة وردها الى االوعاء ومن اهم الطرق لتكوين هذه الأحتياطيات السرية :
- المعغالاة فى تخفيض الأصول ( من خلال المغالاة فى استهلاك اصول ثابتة اة اعتبار المصروف الرأسمالى مصروفا ايراديا او عدم مراعاة حساب المصروفات المقدمة والأيرادات المستحقة ) .
- المغالاة فى زيادة الخصوم ( من خلال تضخيم الدائنين او تضخيم الأرصدة الدائنة الأخرى او تضخيم المصروفات المستحقة والأيرادات المقدمة )
§ التحقق من حساب التزامات طويلة الأجل (ﺤ /25 ) والذى يشمل القروض طويلة الجل سواء من البنوك او من الشركات ( قابضة / تابعة / شقيقة ) وذلك بأهتباره دين على الشركة كما انه يترتب عنه عبء (الفوائد ) (ﺤ / 333) سواء كانت فوائد لعمليات صناعية – تسويقية – ادارية
§ ولقد نص القانون فى المادة 52 انه لايعد من التكاليف واجبة الخصم ما يلى :
لا يعد من التكاليف واجبة الخصم ما يأتى:
1- العوائد المدينة التى تدفعها الأشخاص الاعتبارية المنصوص عليها في المادة 47 من هذا القانون على القروض والسلفيات التي حصلت عليها فيما يزيد على أربعة أمثال متوسط حقوق الملكية(1)وفقا للقوائم المالية التي يتم إعدادها طبقا لمعايير المحاسبة المصرية ، ولا يسري هذا الحكم على البنوك وشركات التأمين، وكذلك الشركات التى تباشر نشاط التمويل التي يصدر بتحديدها قرار من الوزير.
ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــ
وفقا لنص المادة 59 من اللائحة .. يحسب متوسط حقوق الملكية وفقا للمعادلة التالية :
حقوق الملكية أول السنة المالية + حقوق الملكية آخر السنة المالية
2
ويُحسب متوسط القروض والسلفيات، فى تطبيق حكم المادة ذاتها، طبقا للمعادلة الآتية:
رصيد القروض والسلفيات أول المدة + رصيد القروض والسلفيات آخر المدة
2
ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــ
هذا ولقد اشارت المادة (58) من الائحة اى انه :
تشمل العوائد المدينة، فى تطبيق حكم البند [1] من المادة (52) من القانون، كل ما يتحمله الشخص الإعتبارى من مبالغ مقابل ما يحصل عليه من القروض والسلفيات أيا كان نوعها والسندات والأذون. وتشمل القروض والسلفيات، فى تطبيق حكم هذا البند، السندات وأية صورة من صور التمويل بالدين من خلال أوراق مالية ذات عائد ثابت أو متغير.
ويقصد بحقوق الملكية، فى تطبيق حكم البند المشار إليه فى الفقرة السابقة، رأس المال المدفوع مضافاً إليه كل من الاحتياطيات والأرباح المرحلة ومخصوماً منه الخسائر المرحلة، على أن يتم استبعاد فروق إعادة التقييم المرحلة إلى الاحتياطيات فى حالة عدم خضوعها للضريبة.
وفى حالة وجود خسائر مرحلة فإنها تخصم من الأرباح المرحلة والاحتياطيات فقط، وتُحسب النسبة على أساس إجمالى القروض والسلفيات منسوباً إلى باقي حقوق الملكية بعد خصم الخسائر المرحلة وبحد أدنى رأس المال المدفوع.
هذا ويجب على المأمور الفاحص مراعاة نص المادة (52) بند (6) التى ترى انه لايعد من التكاليف واجبة الخصم (التكاليف المنصوص عليا فى المادة (24) من القانون وبالرجوع الى هذه المادة نجد ان البندين 4 ,5 تناولا عوائد القروض كما يلى :
لا يعد من التكاليف واجبة الخصم ما يأتى:
4- العائد المسدد على قروض فيما يجاوز مثلى سعر الائتمان والخصم المعلن لدى البنك المركزي فى بداية السنة الميلادية التى تنتهى فيها الفترة الضريبية.
5-عوائد القروض والديون على اختلاف أنواعها المدفوعة لأشخاص طبيعيين غير خاضعين للضريبة أو معفيين منها ( لايشمل هذا النص عوائد السندات التى تطرح فى اكتتاب عام ) .
هذا واستثناء من حكم البند (1) من المادة (52) من القانون المرافق تكون العوائد المدينة واجبة الخصم عن القروض والسلفيات التى حصلت عليها الأشخاص الأعتبارية فيما يزيد على اربعة امثال متوسط حقوق الملكية ولا يجاوز ثمانية امثاله عن المدة التى تبدأ من السنة الضريبية 2005م وتنتهى بنهاية السنة الضريبية 2009 وفقا للجدول التالى :
8 : 1 للسنة الضريبية 2005
7 : 1 للسنة الضريبية 2005
6 : 1 للسنة الضريبية 2005
5 : 1 للسنة الضريبية 2005
4 : 1 للسنة الضريبية 2005
ومن الملاحظ ان المشرع الضريبى فى القانون رقم 91 لسنة 2005 قد عالج فوائد الديون بالنسبة للشخص الطبيعى معالجة مختلفة حيث تنص المادة (23) من القانون على انه :
1- عوائد القروض المستخدمة فى النشاط أيا كانت قيمتها، وذلك بعد خصم العوائد الدائنة غير الخاضعة للضريبة، أو المعفاة منها قانونا (1).
ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ـــــــــــــــــــــــــ ــــــــــــ
(1) اوضحت اللائحة فى المادة (29) المقصود بالعوائد الدائنة كل مايحصل عليه الممول من مبالغ مقابل الأستثمار فى القروض والسلفيات والديون ايا كان نوعها والسندات واذون الخزانة والودائع والتأمينات النقدية , وتخصم العوائد الدائنة غير الخاضعة للضريبة او المعفاة منها من العوائد المدينة للقروض المستخدمة فى النشاط ) .
واخيرا يجب على المأمور الفاحص عند التحقق من بنود الفوائد التأكد مما يلى :
- انها متعلقة بقروض مرتبطة بنشاط الشركة وليس بممتلكات اصحابها .
- انها متعلقة بقروض جادة متعلقة بأستثمارات الشركة .
- انها حسبت بطريقة سليمة وتخص سنة الفحص .
- اذا كانت مربوطة بقرض برهن فيجب التأكد من ان الرهن سواء كان بضاعة او خلافه موجود فى دفاتر الشركة وان القرض وجه للغرض الذى عقد من اجله .
§ التحقق من حساب المخصصات (ﺤ / 26 ) بأعتبارها مبالغ لمواجهة خسائر مؤكدة الحدوث غير محددة المقدار .. هذا ونجد ان المشرع فى المادة ( 52) من القانون لايعتمد المخصصات كتكاليف واجبة الخصم على اختلاف انواعها فيما عدا :
- 80% من مخصصات القروض التى تلتزم البنوك بتكوينها وفقا لقواعد اعداد وتصوير القوائم المالية واسس التقييم الصادرة من البنك المركزى .
- المخصصات الفنية التى تلتزم شركات التأمين بتكوينها بالتطبيق لأحكام قانون الأشراف والرقابة على الـامين فى مصر الصادرة بالقانون رقم (10 ) لسنة 1981 .
هذا ويجب اتباع القواعد التالية عند تحديد المخصصات التى تعد من التكاليف واجبة الخصم فى تطبيق احكام الفقرة ( أ ) السابقة (م 60 من اللائحة ) :
1. يتم تحديد المخصصات التى تم تكوينها خلال العام وفقاً للمعايير الصادرة عن البنك المركزى بشأن إعداد وتصوير القوائم المالية ويحمل منها نسبة 80% ضمن التكاليف واجبة الخصم.
2. يتم تحديد المستخدم من مخصصات القروض لتغطية الديون المعدومة التى حدثت خلال العام، وإذا كان المستخدم من هذه المخصصات يزيد عن نسبة الـ 80% المحملة ضمن التكاليف واجبة الخصم، يتم خصم هذه الزيادة من المخصصات المكونة السابق خضوعها للضريبة.
وبصفه عامة تخصم الزيادة المشار إليها من المخصصات التى لم يسبق خضوعها للضريبة أولاً.
3. يراعى إضافة ما يتم تحصيله من قروض سبق إعدامها إلى الوعاء الخاضع للضريبة إذا كان قد سبق اعتماد هذه القروض كديون معدومة قبل تطبيق القانون، أما بالنسبة للقروض التى تمت معالجتها وفقاً لأحكامه فيتم إضافة 80% مما تم تحصيله منها إلى الوعاء الضريبي.
وفى تطبيق حكم البند [2] من المادة (52) من القانون، تضاف قيمة الفوائد المجنبة إلى الوعاء الخاضع للضريبة وما يتم تحصيله من الفوائد المُهمشة، ويخصم ما يتم إعدامه من الفوائد المجنبة، ولا تجوز إضافة الفوائد المُهمشة إلى وعاء الضريبة.
§ التحقق من رصيدﺤ / بنوك دائنة (ﺤ / 27) وخاصة الحساب الفرعي السحب على المكشوف بأعتبار انه سوف يترتب عليه عبء فوائد على الرصيد مما يؤثر فى وعاء الضريبة وهنا يجب مطابقة كشف حساب البنك مع حساب البنك فى الدفاتر واعداد مذكرة تسوية .
§ اجراء دراسة تحليلية لحساب الموردين و ﺤ / اوراق الدفع والحسابات الدائنة الأخرى (ﺤ / 28) وذلك للتأكد من انها دائنية وليست ( ايرادات تحت التسوية ) حيث تلجأ بعض الشركات الى انه عندما تحقق ايرادات فأنها بدلا من ادراجها فى ﺤ / الأرباح والخسائر تدرجها فى الجانب الدائن من الميزانية تحت ﺤ / الدائنون ( ايرادات تحت التسوية ) وذلك لكى تتهرب من الضرائب مما يستلزم اضافتها للوعاء الخاضع للضريبة .
كذلك يجب على المأمور الفاحص التدقيق فى ﺤ / حسابات دائنة للمصالح والهيئات وذلك لأنه يشمل رصيد دائن لحساب مصلحة الضرائب , وقد يمثل ضرائب مستقطعة من العاملين (ضريبة المرتبات ) ولم تورد الى المصلحة فى الميعاد المحدد لها مما يترتب عليه فوائد تاخير وذلك كما جاء فى نص المادة (14) من القانون :
على أصحاب الأعمال والملتزمين بدفع الإيرادات الخاضعة للضريبة بما فى ذلك الشركات والمشروعات المقامة بنظام المناطق الحرة أن يحجزوا مما يكون عليهم دفعه من المبالغ المنصوص عليها فى المادة 9 من هذا القانون مبلغا تحت حساب الضريبة المستحقة وفقا لما تحدده اللائحة التنفيذية لهذا القانون ، ويتعين عليهم أن يوردوا إلى مأمورية الضرائب المختصة خلال الخمسة عشر يوماً الأولى من كل شهر ما تم حجزه من الدفعات فى الشهر السابق.
وعلى أصحاب الأعمال والملتزمين بدفع الإيراد سداد ما يستحق من فروق الضريبة وذلك كله دون الإخلال بحقهم فى الرجوع على الممول بما هو مدين به.
وتنص المادة (110) من القانون بند (2) على مايلى :-
يستحق مقابل تأخير على:
2- ما لم يورد من الضرائب أو المبالغ التي ينص القانون على حجزها من المنبع أو تحصيلها وتوريدها للخزانة العامة، وذلك اعتبارا من اليوم التالي لنهاية المهلة المحددة للتوريد طبقا لأحكام هذا القانون.
ويحسب مقابل التأخير المشار إليه في هذه المادة على أساس سعر الائتمان والخصم المعلن من البنك المركزى فى الأول من يناير السابق على ذلك التاريخ مضافا إليه 2%، مع استبعاد كسور الشهر والجنيه. ولا يترتب على التظلم أو الطعن القضائي وقف استحقاق هذا المقابل .
ويعامل مقابل التأخير معاملة الضريبة المتعلق بها ويكون ترتيب الوفاء بالمبالغ التى تسدد للمصلحة استيفاء لألتزامات الممول على النحو التالى ( م 111 من القانون ) :
يعامل مقابل التأخير على المبالغ المتأخرة معاملة الضريبة المتعلق بها.
ويكون ترتيب الوفاء بالمبالغ التي تسدد للمصلحة استيفاء لالتزامات الممول على النحو الآتى:
1- المصروفات الإدارية والقضائية.
2- مقابل التأخير.
3- الضرائب المحجوزة من المنبع.
4- الضرائب المستحقة.
**************