أولاً : تكلفـة الأصـــول الثابتــة
ــــــــــــــــــــ

أ - الاعتراف بالأصول الثابتة :
1 - يتم الاعتراف بأى بند من الأصول الثابتة كأصل عندما :
* يكون من المحتمل أن يحقق إستخدام هذا البند منافع اقتصادية مستقبلية للمنشاة ويتحقق هذا عندما يصبح الأصل صالح للإستخدام فى الغرض الذى تم اقتناؤه / انشاؤه من أجله وكذلك انتقال ملكية الأصل للشركة .
* يمكن للمنشأة قياس تكلفة اقتناء البند بدرجة عالية من الدقة .
2 - يتم تبويب الاصول الثابتة طبقاً لطبيعة البند وفيما يلى أمثلة لهذه التبويبات أراضى / مبانى / آلات / وسائل نقل وانتقال / اثاث وتركيبات / معدات مكتبية .
3 - أجاز المعيار تجميع البنود ضئيلة القيمة فى مفردة واحدة مثل العدد والأدوات وتطبيق المعيار على القيمة المجمعة .
4 - يتم معالجة معظم قطع الغيار كمخزون على أن تحمل على المصروف عند الإستخدام ولكن بالنسبة لقطع الغيار الأساسية ذات الاهمية النسبية والمعدات الاحتياطية (التى تستخدم مثلاً فى صيانة أصول ثابتة أخرى) يمكن اعتبارها أصول ثابتة عندما تتوقع المنشأة استخدامها خلال أكثر من فترة محاسبية واحدة .
5 - فى بعض الحالات يفضل من الناحية المحاسبية توزيع اجمالى تكلفة الأصل على الاجزاء المكونه له ويتم المحاسبة عن كل جزء على حده .
مثال :
* شراء مبنى مقام على قطعة أرض .
* الطائرات (جسم الطائرة / المحرك) .
6 - فى بعض الحالات يتم الأعتراف بأحد البنود كأصل ثابت على الرغم من أنه لا يتوقع أن يحقق البند منافع اقتصادية مستقبلية مباشرة للمنشأة مثل الأصول المقتناه بغرض المحافظة على البيئة (مثل الفلاتر فى مصانع الاسمنت) وذلك لأن اقتناء ذلك البند ضرورى للإستفادة من الأصول الأخرى للمنشأة (منفعة مستقبلية غير مباشرة) .


ب - القياس الأولى للأصول الثابتة
تتضمن تكلفة الأصل الثابت كافة المبالغ والنفقات التى تحملتها المنشأة للوصول بالأصل الى الحالة التى يتم تشغيله بها فى الغرض الذى تم اقتناؤه من أجله وفى موقعه .
1 - الأصول التى يتم شراؤها :
- تتضمن تكلفة الأصول التى يتم شراؤها ما يلى :
* ثمن الشراء متضمن الضرائب والرسوم غير القابلة للاسترداد بعد استنزال أى خصومات تم الحصول عليها .
* مصروفات التسجيل ونقل الملكية .
* تكلفة اعداد الموقع .
* تكاليف المناولة والتسليم .
* تكلفة التركيب .
* اتعاب المهنيين كالمهندسين والمعماريين والفنيين .
* التكلفة المقدرة لفك وإزالة الأصل وإعادة تسوية الموقع فى حالة توافر الشروط التالية :
- وجود إلتزام لفك وإزالة الأصل .
- احتمالات حدوث تدفق للخارج للمنافع الاقتصادية لتسوية الإلتزام .
- إمكانية التقدير بدرجة موثوق بها للإلتزام .
-






عندما يؤجل سداد ثمن الاصل الثابت لفترة ما فإن تكلفة الأصل تحسب على أساس السعر النقدى على أن يعالج الفرق بين السعر النقدى وثمن شراء الأصل على أنه تكاليف تمويلية ويتم توزيعها على فترة الائتمان (بافتراض عدم توافر شروط رسملة تكلفة الاقتراض) .


مثال :
قامت احدى الشركات فى 1/1/2002 بشراء آلة بمبلغ 3.000.000 جنيه ويتم السداد على خمسة أقساط متساوية تسدد فى اخر كل عام قيمة كل قسط 600.000 جنيه مع العلم أن سعر الشراء النقدى 2.275.000 جنيه .
المطلوب :
1 - قيود اليومية لإثبات اقتناء الآلة ؟
2 - قيود اليومية لإثبات تحميل تكاليف التمويل كل سنة بافتراض أن سعر الفائدة 10% ؟
الحـل :
1 - قيود اليومية لإثبات اقتناء الآلة :
بيــان لـه منـه
من مذكورين
حـ/ الآلات 2.275.000
حـ/ تكاليف تمويل مؤجلة 725.000
الى حـ /المـورد 3.000.000


2 - قيود اليومية لإثبات تحميل تكاليف التمويل كل سنة :
يتم اعداد قيد اليومية التالى فى أخر كل سنة لإثبات تكاليف التمويل :
بيــان لـه منـه
من حـ/ تكاليف التمويل
الى حـ / تكاليف تمويل مؤجلة


ويتم تحديد نصيب أى سنة من تكاليف التمويل باستخدام المعادلة التالية :
(قيمة الأصل الثابت – [قيمة الأقساط المسددة – تكاليف التمويل للسنوات السابقة]) × معدل الفائدة
السنة الأولى = (2.275.000 - [صفر - صفر]) × 10% = 227.500 جنيه
السنة الثانية = (2.275.000 - [600.000- 227.500]) × 10% = 190.250 جنيه
السنة الثالثة = (2.275.000 - [1.200.000- 417.750]) × 10% = 149.275 جنيه
السنة الرابعة = (2.275.000 - [1.800.000- 567.025]) × 10% = 104.200 جنيه
السنة الخامسة = (2.275.000 - [2.400.000- 671.225]) × 10% = 53.775 جنيه




2 - الأصول التى يتم انشاؤها ذاتياً :
يتم إتباع نفس الأسس المتبعة فى حالة إقتناء الأصل مع الأخذ فى الاعتبار أنه إذا كانت المنشأة تقوم بنفسها بتصنيع / إنشاء هذا الأصل ضمن نشاطها الطبيعى فإن تكلفة الأصل تكون هى نفسها تكلفة إنتاج الأصول لغرض البيع كما سبق أن تناولناها فى الجزء الخاصة بالمخزون .

3 - الأصول التى يتم الحصول عليها من خلال التبادل :
3/1 تبادل أصول مماثلة :
الأصول المماثلة هى الأصول التى لها نفس الإستخدام فى نفس طبيعة النشاط وتتم المحاسبة عنها كالتالى :
1 - تكلفـة الأصل المقتنى الجديـد = صافى القيمـة الدفترية للأصل القديم + النقدية المدفوعة - النقدية المحصلة .
2 - تحديد القيمة العادلة للأصل المقتنى الجديد .
3 - اثبات الاصل المقتنى الجديد بتكلفته وعدم تحقق أرباح أو خسائر نتيجة عملية الإستبدال ويتم إثبات الاصل المقتنى الجديد بتكلفته السابق تحديدها .
4 - اذا كانت تكلفة الأصل المقتنى الجديد أكبر من قيمته العادلة وهناك دليل أن هذا الفرق نتيجة تلفيات فى الأصل القديم فى هذه الحالة يجب إثبات الأصل الجديد بقيمته العادلة والأعتراف بالفرق كخسائر استبدال اصول .
مثال 1 :
قامت شركة النور بإستبدال آلة تكلفتها الدفترية 200.000 جنيه ومجمع إهلاكها 80.000 جنيه بآلة مماثلة قيمتها السوقية (العادلة) فى تاريخ الإستبدال 250.000 جنيه بالإضافة الى سداد مبلغ 50.000 جنيه .
المطلوب :
اجراء قيود اليومية ؟
الحـل :
1 - تكلفة الاصل المقتنى الجديد = صافى القيمة الدفترية للأصل القديم + النقدية المدفوعة
= 120.000 + 50.000 = 170.000 جنيه
2 - القيمة العادلة للأصل المقتنى الجديد = 250.000 جنيه
3 - نتيجة المبادلة ربح ولكن يجب عدم تحقيقة فى الدفاتر

بيــان لـه منـه
من مذكورين :
حـ/ الآلة الجديدة 170.000
حـ/ مجمع الإهلاك 80.000
الى مذكورين :
حـ/ الآلة القديمة 200.000
حـ/ النقديـة 50.000

مثال 2 :
بفرض فى المثال السابق أن القيمة السوقية للآلة الجديدة 150.000 جنيه وأنه لا يوجد دليل على وجود تلفيات فى الآلة القديمة .
المطلوب :
اجراء قيود اليومية ؟
الحـل :
لن يختلف قيد اليومية عن القيد المحاسبى فى المثال السابق .
مثال 3 :
بفرض فى المثال السابق أن انخفاض القيمة العادلة للآلة الجديدة يعطى دليل على وجود تلفيات فى الآلة القديمة .
المطلوب :
اجراء قيود اليومية ؟
الحـل :
خسارة الاستبدال = تكلفة الآله الجديدة - القيمة العادلة للآلة الجديدة
= 170.000 - 150.000 = 20.000 جنيه

بيــان لـه منـه
من مذكورين :
حـ/ الآلة الجديدة 150.000
حـ/ مجمع الإهلاك 80.000
حـ/ خسائر إستبدال الأصول 20.000
الى مذكورين :
حـ/ الآلة القديمة 200.000
حـ/ النقديـة 50.000


3/2 تبادل أصول غير متماثلة :
تتم المحاسبة عن تبادل الأصول غير المتماثلة كالتالى :
1 - تكلفة الأصل المقتنى الجديد = القيمة العادلة للأصل القديم + النقدية المدفوعة - النقدية المحصلة .
2 - يتم إثبات الاصل المقتنى الجديد بتكلفته السابق تحديدها .
3 - يتم مقارنة القيمة العادلة للأصل القديم مع صافى قيمته الدفترية والفرق الناتج يتم تحقيقه كربح أو خسارة استبدال أصول .
مثال :
قامت شركة النجاح بإستبدال عقار تكلفته 1.000.000 جنيه ومجمع إهلاكه 300.000 جنيه وقيمته السوقية (العادلة) 1.500.000 جنيه مقابل قطعة أرض وتحصيل مبلغ 200.000 جنيه نقداً .
المطلوب :
اجراء قيود اليومية ؟
الحـل :
1 - تكلفة الاصل المقتنى الجديد = القيمة العادلة للاصل القديم - النقدية المحصلة
= 1.500.000 - 200.000 = 1.300.000 جنيه
2 - حيث أن القيمة العادلة للأصل القديم 1.500.000 جنيه أكبر من صافى قيمته الدفترية 700.000 جنيه فإن هناك ربح 800.000 جنيه يجب تحقيقه

بيــان لـه منـه
من مذكورين :
حـ/ النقديـة 200.000
حـ/ مجمع الأراضـى 1.300.000
حـ/ مجمع إهلاك عقارات 300.000
الى مذكورين :
حـ/ العقارات 1.000.000
حـ/ ربح استبدال الأصول 800.000


4 - المحاسبة عن المنح الحكومية والإفصاح عن المساعدات الحكومية :
أولاً - المنح الحكومية :
أ - تعريف المنح الحكومية :
المنح الحكومية هى مساعدات حكومية فى صورة تحويل موارد اقتصادية لمنشأة معينة مقابل إلتزام تلك المنشأة بتنفيذ شروط معينه تتعلق بالأنشطة التى تمارسها سواء كان الإلتزام يرتبط بفترة مستقبلية أو يكون قد تم الإلتزام به فى فترة سابقة ويستثنى من ذلك المساعدات الحكومية التى لا يمكن تحديد قيمة لها وكذلك المعاملات مع الحكومة التى لا يمكن تمييزها عن المعاملات التجارية العادية للمنشأة .
ب - الاعتراف بالمنح الحكومية :
يتم الاعتراف بالمنح الحكومية إذا تحققت الشروط التالية مجتمعة :
1 - مقدرة المنشأة على الوفاء بالشروط المصاحبة للمنح .
2 - أن المنشأة سوف تتسلم المنح فعلاً .


ج - أنواع المنح الحكومية :

[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image001.gif[/IMG]
هى القروض التى يتعهد فيها المقرض بالتنازل عن استردادها تحت ظروف معينة
تشمل ما تقدمه الدولة من منح خلاف المرتبطة باصول
هى المنح الحكومية التى يكون شرطها الأساسى أن تعمل المنشأة على شراء أو انشاء أو اقتناء أصول طويلة الأجل وقد تكون المنح نقدية أو غير نقدية فى صورة أصول مثل تقديم قطعة أرض كمنحة لبناء مبنى












د - المحاسبة عن المنح الحكومية المرتبطة بانشاء اصول طويلة الأجل :
1 - المنح الحكومية المرتبطة بإنشاء أصول طويلة الأجل سواء كانت نقدية أو غير نقدية يجب إثباتها كإيراد على مدار الفترات المالية التى تتحمل بالتكاليف المتعلقة بها وذلك بطريقة منتظمة ولا يجب إضافة المنحة مباشرة الى حقوق الملكية .
2 - يتم المحاسبة عن المنح الحكومية المرتبطة بانشاء أصول طويلة الأجل اما باعتبارها ايراد مؤجل يستخدم على الفترات المالية المتعلقة بها أو تخفيض تكلفة الأصل طويل الأجل بقيمة المنحة وبالتالى تخفيض عبء الاهلاك السنوى .

مثال :
استلمت احدى المنشآت منحة حكومية قدرها 400.000 جنيه لتمويل اقتناء احد الأصول الثابتة الذى تبلغ تكلفة اقتناؤه 1.000.000 جنيه ويقدر العمر الانتاجى له بخمس سنوات ويستهلك بطريق القسط الثابت .
المطلوب :
اجراء قيود اليومية ؟

الحـل :

تخفيض قيمة الأصل بالمنحة اعتبار المنحة ايراد مؤجل
من حـ/ الاصول الثابتة 600.000 من حـ/ النقدية 400.000
الى حـ/ النقدية 600.000 الى حـ/ الايرادات المؤجلة 400.000
(اثبات الحصول على المنحة)


قيمة الاهلاك السنوى = 600.000 ÷ 5 = 120.00 جنيه نصيب العام من المنحة = 400.000 ÷ 5 = 80.000 جنيه
وفى نهاية كل عام يتم اعداد قيد اليومية التالى : وفى نهاية كل عام يتم اعداد القيد التالى :


من حـ/ مصروف الاهلاك 120.000 من حـ/ الايرادات المؤجلة 80.000
الى حـ/مجمع الاهلاك 120.000 الى حـ/ الايرادات الغير العادية 80.000


3 - عندما تكون المنحة الحكومية فى صورة أصل غير نقدى يتم تقدير قيمة هذا الاصل على أساس القيمة العادلة لمثل هذه الأصول الغير نقدية وإثبات المنحة والأصل بهذه القيمة العادلة وأحياناً يتم اثبات قيمة المنحة والأصل بقيمة رمزية .
4 - عندما تكون المنشأة غير قادرة على الإلتزام بشروط المنحة تعتبر المنحة واجبة الرد ويجب المحاسبة عن المنحة الحكومية واجبة الرد باعتبارها تعديلاً للتقديرات المحاسبية عن طريق تخفيض رصيد حساب الايراد المؤجل (زيادة قيمة الاصل) بالقيمة الواجبة الرد مع تحميل الايرادات مباشرة بقيمة مجمع اهلاك الاضافى الذى كان يجب أن تتحمله المنشأة لو لم تكن قد حصلت على تلك المنحة .
مثال :
بفرض أنه فى المثال السابق وبعد مرور سنتين من حصول المنشأة على المنحة لم تلتزم المنشأة بشروط المنحة وتم ردها للدولة .
المطلوب :
اجراء قيود اليومية ؟



الحـل :

تخفيض قيمة الأصل بالمنحة اعتبار المنحة ايراد مؤجل
من حـ/ الاصول الثابتة 400.000 من مذكورين
الى حـ/ الدائنـون 400.000 حـ/ الايرادات المؤجلة 240.000
(80.000 × 3)
من حـ/ أرباح وخسائر 160.000 حـ/ أرباح وخسائر 160.000
الى حـ/ مجمع الاهلاك 160.000 (80.000 × 2)
(80.000 × 2) الى حـ/ الدائنـون 400.000


هـ - المنح المرتبطة بالدخل (الايراد) :
1 - المنح الحكومية المرتبطة بالدخل سواء كانت نقدية أو غير نقدية يجب إثباتها كإيراد على الفترات المالية التى تتحمل بالتكاليف المتعلقة بها وذلك بطريقة منتظمة ولا يجب إضافة المنحة مباشرة الى حقوق الملكية .
2 - يتم الإعتراف بالمنحة كلها كإيراد فى الفترة التى تم استلام المنحة فيها عند حصول المنشاة على المنحـة كتعويض عن نفقات أو خسائر حدثت فعلاً (مثل المنشآت التى تقدم سلع أو خدمات مدعمة بسعر يقل عن التكلفة أو تعويض عن خسائر اقتصادية سابقة) وفى هذه الحالـة تعتبر المنحة دعـم مالى لا تقابله آية نفقات فى المستقبل وبالتالى يجب إثباتها كإيراد فى قائمة الدخل فى الفترة التى يتم فيها الحصول على تلك المنح كبند من البنود الغير عادية .
3 - عندما تكون المنشأة غير قادرة على الإلتزام بشروط المنحة تعتبر المنحة واجبة الرد ويجب المحاسبة عن المنحة الحكومية واجبة الرد باعتبارها تعديلات للتقديرات المحاسبية عن طريق تخفيض رصيد حساب الايراد المؤجل لهذه المنحة وإذا كان هذا الرصيد غير كافى يتم تحميل الفرق على قائمة الدخل كمصروف .
4 - تظهر المنح المرتبطة بالايراد فى الجانب الدائن من قائمة الدخل اما فى بند مستقل أو تحت عنوان رئيسى مثل (ايرادات أخرى) وكبديل لذلك يمكن أن تظهر المنح مخصومة من المصروفات المرتبطه بها .




و - القروض القابلة للتنازل عنها :
يجب معالجة القروض الحكومية القابلة للتنازل عنها كمنح حكومية إذا توافرت تأكيدات مناسبة بأن المنشأة ستفى بشروط التنازل عن القرض ولا تختلف المعالجة المحاسبية للقروض القابلة للتنازل عنها عن المعالجة المحاسبية للمنح التقديرية سواء كانت مرتبطة بإنشاء أصول طويلة الأجل أو مرتبطة بالدخل .
ملاحظة هامة :
قد تحصل المنشأة على منحة حكومية اجمالية يخصص جزء منها لانشاء أصل ثابت والجزء الأخر مرتبط بالدخل . فى هذه الحالة يجب الاعتراف بالجزء الأول كايراد مؤجل يستخدم على مدار العمر الانتاجى للأصل والاعتراف بالجزء كايراد مؤجل يستخدم على مدار عمر المنحة (المصروفات) .
مثال :
استلمت منشاة منحة اجمالية قدرها 60.000.000 جنيه ويستخدم 75% من المنحة فى بناء مصنع فى منطقة نائية ويستخدم الرصيد الباقى فى سداد اجور العاملين بالمصنع للثلاثة سنوات الأولى . فى هذه الحالة يتم تقسيم المنحة الى جزئين :
المنحة 60.000.000 مليون جنيه

[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.gif[/IMG]
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image003.gif[/IMG]








ثانياً - المساعدات الحكومية :
أ - المساعدات الحكومية هى :
1 - المنح الحكومية التى لا يمكن تحديد قيمتها على أساس مقبول مثل الاستشارات الفنية أو التسويقية المجانية وتقديم الضمانات والقروض معفاة الفوائد فى ذات الفائدة المنخفضة .
2 - المعاملات مع الحكومة التى لا يمكن تمييزها عن المعاملات التجارية العادية للمنشأة .
ب - أوجب المعيار الإفصاح عن تلك المساعدات الحكومية بالقوائم المالية .





ثالثاً - الافصـاح :
يجب الافصاح عن الأصول التالية :
1 - السياسة المحاسبية التى تتبعها المنشأة فى شأن المنح الحكومية بما فى ذلك طرق عرض هذه المنح فى القوائم المالية .
2 - طبيعة ومقدار كل من المنح الحكومية التى تم إثباتها بالقوائم المالية مع الإشارة الى آية اشكال أخرى من المساعدات الحكومية تكون المنشأة قد استفادت منها بطريق مباشر .
3 - الشروط أو الإلتزامات التى لم تتمكن المنشأة من الوفاء بها وآية ظروف طارئة أخرى بخصوص المنح الحكومية التى تم إثباتها محاسبياً .

5 - تكلفة الاقتراض :
أ - تعريف تكلفة الاقتراض :
تكلفة الاقتراض هى الفوائد والتكاليف الأخرى التى تتحملها المنشأة نتيجة لإقتراض أموال وقد تشمل تكلفة الاقتراض ما يلى :
- الفوائد أو الأعباء البنكية على كل من حسابات السحب على المكشوف والاقتراض القصير والطويل الأجل .
- استهلاك الخصم أو العلاوة المتعلقة بالاقتراض .
- استهلاك التكاليف الأخرى التى تتكبدها المنشأة من أجل الاقتراض .
- فروق العملة التى تنشأ من الاقتراض بالعملة الاجنبية إلى المدى الذى تعتبر فيه تلك الفروق تعديلاً لتكلفة الفوائد .
ب - المعالجة القياسية للمحاسبة عن تكلفة الاقتراض :
يتم إثبات تكلفة الاقتراض كمصروفات تحمل على الفترة التى تكبدت فيها المنشأة هذه التكلفة .
ج - المعالجة البديلة المسموح بها :
من الممكـن رسملة تكلفة الاقتراض كجزء من تكلفة اقتناء الاصل بشرط توافرالشروط التالية مجتمعة :
1 - أن يكون الأصل الذى تم تحميله بتكلفة الاقتراض مؤهلاً لتحمل تكلفة الاقتراض وهو الأصل الذى يتطلب بالضرورة فترة زمنية طويلة لتجهيزة للإستخدام فى الأغراض المحدد له أو بيعه مثل بنود المخزون التى يتطلب تجهيزها لتكون فى صورة قابلة للبيع فترة زمنية طويلة والمصانع ومحطات توليد الطاقة والاستثمارات العقارية .
2 - أن تتسبب الرسملة فى خلق منافع اقتصادية مستقبلية للمنشأة .
3 - إمكانية قياس تكلفة الاقتراض بشكل يمكن الاعتماد عليه .
د - تحديد تكلفة الاقتراض التى يمكن رسملتها :
1 - تكلفة الاقتراض التى يمكن رسملتها على أصل مؤهل لتحمل تكلفة الاقتراض هى تكلفة الاقتراض التى كان يمكن تجنبها إذا لم يتم الإنفاق على هذا الأصل .
2 - إذا تم الاقتراض خصيصاً بفرض الحصول على أصل محدد ومؤهل لتحمل تكلفة الاقتراض فإن تكلفة الاقتراض المتعلقة مباشرة بهذا الاصل يمكن تحديدها ورسملتها على الأصل بسهولة .
3 - إذا كان الاقتراض غير مخصص لاقتناء أو انشاء أصل معين بمعنى أن الاقتراض لتمويل مجموعة من الأصول المؤهلة لتحمل تكلفة الاقتراض يتم تحديد قيمة تكلفة الاقتراض التى يمكن رسملتها باستخدام معدل الرسملة على الانفاق الخاص بهذا الأصل كالتالى :

تكلفة الاقتراض
× 100 ــــــــــــــ معدل الرسملة =
المتوسط المرجح للقروض

ويجب مراعاة أن يتم احتساب معدل الرسملة على القروض القائمة خلال الفترة بعد استبعاد القروض التى تم الحصول عليها تحديداً بفرض اقتناء أصل معين مؤهل لتحمل تكلفة اقتراض .
كما يجب ألا تزيد قيمة تكلفة الاقتراض التى تم رسملتها خلال فترة ما عن قيمة تكلفة الاقتراض التى تم تكبدها خلال الفترة .
4 - إذا قامت المنشأة باستثمار الأموال المقترضة قبل استخدام بعضها أو كلها ، فى هذه الحالة يجب تخفيض تكلفة الاقتراض التى تم تكبدها بقيمة أى ايراد مكتسب من استثمار الأموال المقترضة .
مثال :
الشركة حصلت على القروض الاتية خلال عام 2002 لتمويل مشروعاتها المتضمنة انشاء مشروع مدينة سكنية :
1 - 10.000.000 جنيه مصرى قرض لمدة 5 سنوات بمعدل فائدة 10% سنوياً خاصة بمشروع المدينة السكنية .
2 - 5.000.000 جنيه مصرى قرض لمدة 5 سنوات بمعدل فائدة 12% سنوياً خاصة بمشروع آخر .
3 - 6.000.000 جنيه مصرى لمدة 4 سنوات بفائدة 8% سنوياً .
4 - 4.000.000 جنيه مصرى قرض لمدة 5 سنوات بفائدة 9% سنوياً .
وقد بلغت المبالغ المنفقة على مشروع المدينة السكنية خلال عام 2002 18.000.000 جنيه مصرى .
المطلوب :
تحديد تكلفة الاقتراض الواجب رسملتها على مشرو ع المدينة السكنية .
الحـل :
أ - تكلفة الاقتراض الخاصة بالقرض الأول المخصص للمشروع
= 10.000.000 جنيه مصرى × 10% = 1.000.000 جنيه مصرى
ب - تكلفة الاقتراض الخاصة بالقروض الاخرى
الفائدة المحتسبة على القرض الثالث = 6.000.000 × 8% = 480.000 جنيه مصرى
الفائدة المحتسبة على القرض الرابع = 4.000.000 × 9% = 360.000 جنيه مصرى

تكلفة الاقتراض
× 100 ــــــــــــــ معدل الرسملة =
المتوسط المرجح للقروض


480.000 + 360.000
× 100 = 8.4% ــــــــــــــ =
6.000.000 + 4.000.000

نصيب المشروع = 8.000.000 × 8.4% = 672.000 جنيه مصرى
ج - تكلفة الاقتراض التى يجب رسملتها = 1.000.000 + 672.000 = 1672.000 جنيه

هـ - بدء الرسملـة :
- تبدأ رسملة تكلفة الاقتراض كجزء من تكلفة الأصل المؤهل لتحمل تكلفة الاقتراض عند توافر الشروط التالية مجتمعة .
- وجود انفاق فعلى على الأصل ويتضمن ذلك الانفاق النقدى أو تحويل أصول أخرى مملوكة للمنشأة لاستخدامها فى إنشاء الاصل مثل استخدام بعض بنود المخزون أو الالتزام بالتزامات ينتج عنها تحمل أعباء تمويل مثل شراء مستلزمات خاصة بالاصل بالأجل .
- تكبد المنشأة تكاليف اقتراض فعلية .
- ان تكون الأنشطة اللازمة لاعداد الأصل للاستخدام فى الأغراض المحددة له أو بيعه للغير محل تنفيذ فى الوقت الحالى .



و - تعليق الرسملـة :
1 - إذا توقفت الأعمال الخاصة بانشاء الأصل المؤهل للرسملة نتيجة للقصور فى اعداد الدراسات الفنية أو تأخير المواد الخام ، فى هذه الحالة يجب التوقف عن رسملة فوائد الاقتراض على ذلك الأصل وذلك لحين البدء فى عملية الانشاء مرة أخرى .
2 - إذا توقفت الأعمال الخاصة بإنشاء الأصل المؤهل للرسملة نتيجة لظروف تتطلب عملية الانشاء ، فى هذه الحالة يتم الاستمرار فى رسملة فوائد الاقتراض على ذلك الأصل .
ومن أمثلة الفروق التى قد تؤدى الى توقف عملية الانشاء :
- القيام بالأعمال الفنية والادارية الجوهرية لاعداد الأصل .
- فترات تأخير انشاء كوبرى بسبب ارتفاع منسوب المياه .

ز - التوقف عن الرسملة :
يجب التوقف عن رسملة تكلفة الاقتراض عندما يتم الانتهاء من كل الأنشطة الجوهرية اللازمة لاعداد الاصل المؤهل لتحمل تكلفة الاقتراض للاستخدام فى الأغراض المحدده له أو لبيعه للغير .

ح - الافصـاح :
يجب أن تفصح القوائم المالية عن الأتى :
- السياسة المحاسبية المتبعة لمعالجة تكلفة الاقتراض .
- مبلغ تكلفة الاقتراض التى تم رسملتها خلال الفترة .
- معدل الرسملة المستخدم لتحديد قيمة الاقتراض التى تم رسملتها .

ج - النفقات اللاحقة على اقتناء الأصول الثابتة
1 - الإضافات هى توسعات أو امتداد للأصول مثل إضافة طابق جديد للمبنى ويجب اعتبار تلك الاضافات كنفقات رأسمالية تضاف على تكلفة الأصل بشرط وجود إحتمال حدوث عائد اقتصادى مستقبلى للمنشأة عما كان سيتحقق أصلاً طبقاً لمعايير الأداء المقدرة للأصل .
2 - يتم الاعتراف بالنفقات اللاحقة للأصول الثابتة على أنها إضافة للأصل عندما تؤدى هذه النفقات الى تحسين أداء الاصل كما حدد فى معايير الاداء المقدرة للأصل بشرط أن تؤدى تلك التحسينات إلى :
- زيادة العمر الانتاجى للأصل أو زيادة الطاقة الانتاجية .
- زيادة ملحوظة فى جودة المنتجات .
- إتباع طريق جديد للإنتاج تؤدى الى تخفيض ملحوظ فى تكاليف التشغيل المحددة سابقاً .
3 - نفقات الإصلاح والصيانة التى تنفق بغرض المحافظة على أو استعادة قدرة الأصل على تحقيق المنافع الاقتصادية المستقبلية التى تتوقعها المنشأة طبقاً لمعايير الأداء السابق تحديدها للأصل يجب أن تحمل على المصروفات .
4 - قد تحتاج المكونات الرئيسية لبعض الأصول الثابتة الى الاستبدال على فترات زمنية مثل أن يحتاج أحد الافران إلى إعادة البطانة الداخلية له بعدد معين من ساعات التشغيل ، ويتم معالجة هذه المكونات الرئيسية كأصول ثابتة منفصلة لأن عمرها الافتراضى يختلف عن العمر الافتراضى للأصل الأساسى إذا استوفت شروط الاعتراف بالأصول الثابتة .

د - تحيد قيمة الأصل بعد القياس الأولى
1 - المعالجة القياسية طبقاً للمعيار هى قياس قيمة الأصل على أساس تكلفته مطروحاً منها مجمع الإهلاك بالإضافة إلى الخسارة المجمعة الناتجة عن الإنخفاض فى القيمة الدفترية .
2 - المعالجة البديلة المسموح بها هى قياس قيمة الأصل على أساس قيمة إعادة تقييمه التى تعكس القيمة العادلة للأصل فى تاريخ إعادة التقييم مطروحاً منها مجمع الإهلاك اللاحق لهذا التاريخ وكذلك الخسارة فى إنخفاض القيمة اللاحقة بشرط سماح القوانين واللوائح بذلك .
3 - هناك طريقتان يتم استخدامهما عند إعادة تقييم الأصل الثابت :
3/1 القيمة العادلة (القيمة السوقية) للأراضى والمبانى ويتم تحديد هذه القيمة عن طريق إعادة التقدير الذى يتم عادة بمعرفة الخبراء .
3/2 القيمة الاستبدالية بعد خصم مجمع الاهلاك بالنسبة للأصول التى لا يمكن تحديد القيمة السوقية لها بسبب الطبيعة المتخصصة للأصل أو بسبب ندرة تداول مثل هذه الأصول الا كجزء من نشاط مستمر .
4 - عند إعادة تقييم بند من بنود الأصول الثابتة يعالج مجمع اهلاكه كالتالى :
4/1 باعادة حسابة بالنسبة والتناسب الى التغير الإجمالى فى القيمة الدفترية للأصل بحيث تكون القيمة الدفترية للأصل بعد اعادة التقييم مساوية لمبلغ التقييم .
4/2 استبعاد مجمع الاهلاك من اجمالى القيمة الدفترية للأصل وتعديل صافى القيمة الى قيمة اعادة التقييم للأصل .
مثال :
أحد الأصول تكلفته فى 31/12/2000 مبلغ 30.000 جنيه مصرى وعمره الافتراضى 5 سنوات وتبلغ القيمة العادلة لتكلفة الأصل فى 31/12/2002 بمبلغ 40.000 جنيه مصرى .
أولاً : الحل بالطريقة الاولى :
1 - صافى القيمة الدفترية = [30.000 – (6.000 × 3)] = 12.000 جنيه مصرى
2 - قيمة الزيادة فى اعادة التقييم = 40.000 – 12.000 = 28.000 جنيه مصرى
3 - نسبة التغير = 28.000 ÷ 12.000 × 100 = 233.33%
4 - قيمة التغير فى مجمع الاهلاك = 18.000 × 233.33 ÷ 100 = 42.000 جنيه مصرى
5 - مجمع الاهلاك الجديد = 18.000 + 42.000 = 60.000 جنيه مصرى
6 - التكلفة الجديدة للأصول = 30.000 + 42.000 + 28.000 = 100.000 جنيه مصرى
ثانياً : الحل بالطريقة الثانية :
يتم الغاء مجمع الاهلاك بالكامل واثبات تكلفة الأصل بالقيمة بعد اعادة التقييم .

5 - عندما يعاد تقييم أحد بنود الأصول الثابتة يجب اعادة تقييم كل بنود مجموعة الأصل الثابتة التى ينتمى إليها هذا البند .


6 - المعالجة المحاسبية لإعادة التقييم كالتالى :
نتيجة اعادة التقييم
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image004.gif[/IMG]













7 - يحول فائض اعادة التقييم الى حساب الأرباح المحتجزة عندما يتم تحقيق هذا الفائض نتيجة للإستغناء أو التكلفة من الأصل ويتم التحويل مباشرة دون المرور على قائمة الدخل .

هـ - تخريد الأصل أو التصرف فيه
1 - يجب استبعاد صافى القيمة الدفترية للأصل الثابت عن الميزانية عند التصرف فيه وتتحدد أى مكاسب أو خسائر ناتجة عن استبعاد الأصل بين صافى المتحصلات فى الاصل وصافى القيمة الدفترية ويتم الاعتراف بالربح أو الخسارة فى قائمة الدخل كإيراد أو مصروف .
2 - عند إستبدال أصل من الأصول الثابتة تتم المعالجة المحاسبية كما سبق شرحة .


ثانياً : إهـلاك الأصـــول الثابتــة
ــــــــــــــــــــ

يجب أن تحمل القيمة القابلة للإهلاك لأى أصل من الأصول الثابتة بطريقة منتظمة على مدارالعمر الإفتراضى للأصل الثابت ويجب أن تعكس طريقة الإهلاك الأسلوب الذى يتم به إستفادة المنشأة من المنافع الاقتصادية للأصل ويحمل إهلاك الفترة كمصروف ما لم يكن قد ادرج ضمن القيمة الدفترية لأصل أخر .
أ - القيمة القابلة للاهلاك :
القيمة القابلة للإهلاك هى تكلفة الأصل الثابت أو أى قيمة أخرى بديلة للتكلفة فى القوائم المالية ناقصاً القيمة التخريدية له أو القيمة المتبقية له فى نهاية عمرة الافتراضى .
ب - العمر الافتراضى للأصل :
1 - يجب أخذ جميع العوامل الآتية فى الاعتبار عند تحديد العمر الافتراضى للأصل :
- الإستخدام المتوقع للأصل من قبل المنشآة .
- التأكد المادى المتوقع الذى يعتمد على عوامل التشغيل مثل عدد الورديات وبرامج الإصلاح والصيانة.
- التقادم الفنى .
- القيود القانونية أو ما فى حكمها المفروضة على استخدام الأصل .
2 - يجب إعادة النظر فى العمر الإفتراضى لكل أصل من الأصول الثابتة بصفة دورية وفى حالة وجود تغيير جوهرى للتوقعات عن التقديرات السابقة فيجب تعديل الاهلاك عن هذه الفترة والفترات المستقبلية .
ج - طرق الإهـلاك :
1 - هناك طرق متعددة للإهلاك يمكن إستخدامها لتحميل قيمة الاهلاك بطريقة منتظمة على مدار العمر الإفتراضى للأصل مثل طريقة القسط الثابت وطريقة القسط المتناقص وطريقة مجموع الوحدات .
2 - إذا تم تغيير طريقة الإهلاك المستخدمة يتم المحاسبة عن هذا التغيير كتغيير فى التقدير المحاسبى ويجب تعديل الإهلاك عن هذه الفترة والفترات المستقبلية .


ثالثاً : الإفصاح عن الأصول الثابتة
ــــــــــــــــــ

يجب أن تفصح القوائم المالية عن ما يلى لكل مجموعة من مجموعات الأصول :
1 - أسس القياس المستخدمة لتحديد إجمالى القيمة الدفترية .
2 - طرق الاهلاك المستخدمة .
3 - الاعمار الافتراضية أو معدلات الإهلاك المستخدمة .
4 - اجمالى القيمة الدفترية ومجمع الإهلاك فى بداية ونهاية الفترة .
5 - أى قيود على ملكية الأصول الثابتة وقيمة هذه القيود (إن وجدت) .
6 - الأصول الثابتة المرهونة كضمان لآية إلتزامات .
7 - طبيعة وتأثير التغير فى التقديرات المحاسبية الذى يكون له تأثير هام فى الفترة الحالية أو يتوقع أن يكون له تأثير هام فى فترات لاحقة .
8 - عند إثبات أى أصل من الأصول الثابتة بقيمة اعادة التقييم يكون من الواجب الإفصاح عما يلى :
- الأسس المستخدمة لإعادة التقييم .
- تاريخ سريان إعادة التقييم .
- القيمة الدفترية لكل مجموعة من مجموعات الأصول الثابتة كما لو ظلت هذه المجموعة مدرجة بالقوائم المالية وفقاً للمعالجة القياسية .
- فائض إعادة التقييم .


معيار المحاسبة الدولى (36)
الخسائر المخفضة لقيم الأصول
ــــــــــــــــ

أولاً - هدف المعيار ونطاقه :
يهدف المعيار المحاسبى الدولى (36) "الخسائر المخفضة" لقيم الأصول إلى تحديد قواعد لضمان عدم تقدير المنشأة للأصول بأكثر من القيمة القابلة للإهلاك التى لا يجوز أن تزيد عن سعر بيع الأصل وقيمته مقابل الاستعمال .

ثانياً - مؤشرات التعرف على أصل يتعرض لخسائر مخفضة للقيمة :
فى تاريخ كل ميزانية يجب أن تقيم المنشأة ما إذا كانت هناك آية مؤشرات تشير إلى وجود إنخفاض فى قيمة أحد الأصول وقد قسم المعيار هذه المؤشرات الى مؤشرات خارجية للمعلومات ومؤشرات داخلية للمعلومات كالتالى :

أ - مصادر خارجية للمعلومات :
1 - إذا كانت القيمة السوقية للأصل إنخفضت بأكثر مما هو متوقع .
2 - إذا حدثت تغيرات فى البيئة التكنولوجية أو السوقية أو القانونية يكون لها أثر معاكس على نشاط المنشأة .
3 - تغير أسعار الفائدة بما يؤدى إلى إرتفاع سعر الخصم المستخدم فى قيمة الأصل .
4 - إذا كانت صافى التكلفة الدفترية للأصول تزيد عن القيمة السوقية للمنشأة .

ب - مصادر داخلية للمعلومات :
1 - وجود دليل على بطلان إستعمال أو تلف الأصل .
2 - حدوث تغييرات فى طريقة إستخدام الأصل حدثت أو أن تكون هذه التغيرات وشيكه الحدوث .
3 - توفر بيانات داخلية تشير إلى إنخفاض مستوى الأداء الاقتصادى لأصل عن مستوى الأداء المتوقع منه .

أمثلة لحالة الإنخفاض فى قيمة الأصول :
1 - شركة لديها أصل يستخدم لإنتاج منتج معين وقامت شركة منافسة بتطوير نوعاً جديداً لنفس المنتج وكنتيجة لذلك فإنه من المتوقع إنخفاض المبيعات .
2 - شركة عالميـة لها ثلاثة فروع على مستـوى العالم أ ، ب ، ج وقد أصدرت حكومة البلد الموجود بها الفرع ( أ ) تشريع جديد يحد الى حد كبير من صادرات المنتج الرئيسى للشركة ونتيجة لذلك سيتم تخفيض إنتاج ومبيعات الشركة عموماً .




ثالثاً - قياس المبلغ الممكن استعاضته (القابل للاسترداد) :
1 - المبلغ الممكن إستعاضته هو سعر البيع الصافى أو القيمة قيد الإستعمال أيهما أكبر .
2 - صافى سعر البيع هو المبلغ الذى يمكن الحصول عليه من التصرف فى أصل فى عملية تجارية بحته بين أطراف مطلعة وراغبة ناقصاً تكاليف التصرف والمؤشرات المحددة لصافى سعر البيع هى :
- اتفاق بيع ملزم .
- توفر سوق نشطة يتاح بها سعر السوق الحالى بعد خصم تكاليف البيع .
- الإعتماد على أفضل المعلومات المتاحة فى حالة فشل أى من هذه المؤشرات .
3 - القيمة قيد الإستعمال هى القيمة الحالية لصافى التدفقات النقدية المستقبلية والمقدر أن تنشأ من الاستعمال المستمر للأصل ومن التصرف فيه فى نهاية عمره الافتراضى .
4 - عندما لا يمكن تحديد صافى سعر البيع يتم الإعتماد على القيمة قيد الاستعمال مباشرة .

رابعاً - الإعتراف وقياس الخسائر المخفضة للأصول :
يتم مقارنة
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image005.gif[/IMG]



مــع

[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image006.gif[/IMG]


نتيجة المقارنـة

[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.gif[/IMG]

[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image007.gif[/IMG]



صافى القيمة الدفترية
صافى القيمة الدفترية
< >


[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image008.gif[/IMG] [IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image009.gif[/IMG]






خامساً - وحدات تحقيق النقدية :
1 - قد لا يمكن تقدير المبلغ الممكن إستعاضته من أصل معين لانه يمثل جزء من خط إنتاج يتضمن مجموعة من الأصول والتى تكون معاً وحدة واحدة لتحقيق النقدية ويشترط أن يتم التجميع عند أقل مستوى ممكن للأصول التى يمكن التعـرف على تدفقات نقدية مميزة لها والتى تكون مستقلة عن مجموعات الأصول الأخرى .
2 - فى هذه الحالة يتم إعتبار وحدة توليد النقدية كأصل واحد .
3 - أمثلة لوحدات توليد النقدية :
3/1 منشأة تعدين تمتلك سكة حديد خاصة لدعم أنشطتها التعدينية ولا تولد السكة الحديد تدفقات نقدية مستقلة عن التدفقات النقدية الأخرى من المنجم ولذك يتم إعتبار المنجم والسكة الحديد وحدة تدفق نقدية .
3/2 تقوم شركة نقل بتقديم الخدمات بموجب عقد مع الحكومة تتطلب حد أدنى من الخدمة فى كل واحد من خمسة خطوط ويمكن تحديد الموجودات المخصصة لكل خط والتدفقات النقدية من كل خط بشكل منفصل وأحد الخطوط يعمل بخسارة كبيرة فى هذه الحالة يتم إعتبار الخمسة خطوط مجتمعة وحدة توليد نقدية نظراً لأن المنشأة لا تملك حق إيقاف أى خط للسيارات .

سادساً - شهرة المحل المتضمنة وحدات توليد النقدية :
1 - هناك أصول تساهم فى التدفقات النقدية المستقبلية ولكن بشكل غير مستقل وبالتالى لا يمكن تحديد المبلغ الممكن إستعاضته للشهرة كأصل منفرد وكذلك فإذا كانت هناك مؤشرات على أن الشهرة (المعترف بها كأصل فى الدفاتر) قد تنخفض قيمتها فإنه يتم تحديد المبلغ الممكن إستعاضته لوحدة توليد النقدية التى تعود لها الشهرة ثم مقارنة هذا المبلغ مع المبلغ المسجل لهذه الوحدة .

2 - لتحديد وحدة تحقيق النقدية المتعلقة بالشهرة يلزم أجراء اختبار من الادنى للأعلى او من الاعلى للأدنى كالتالى:
هل توجد أسس مقبولة لتحميل الشهرة على وحدات تحقيق النقدية

[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.gif[/IMG]
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image010.gif[/IMG]







[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image011.gif[/IMG] [IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image012.gif[/IMG]






مثال :
منشأة لديها ثلاثة انشطة مستقلة لتحقيق الدخل أ ، ب ، جـ ويبلغ صافى أصول كل منها 100 ، 150 ، 200 مليون جنيه على التوالى ، وبلغت شهرة المحل للمنشأة باكملها 150 مليون جنيه وهناك مؤشرات بأنخفاض قيمة وحدة تحقيق النقدية (ب) 0
المطلوب : تحديد وحدة تحقيق النقدية التى يتم اختبار الانخفاض فى قيمتها بأفتراض :
1 - وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة على الانشطة الثلاثة بنسبة حصص صافى الاصول للأنشطة الثلاثة كالتالى : أ (33 مليون جنيه) ، ب (50 مليون جنيه) ، جـ (67 مليون جنيه)
2 - عدم وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة على الانشطة الثلاثة 0

الحــل
1 - وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة :
فى هذه الحالة يتم تطبيق اختبار من الأدنى للأعلى وتحميل كل نشاط بنصيبة من الشهرة فيصبح صافى القيمة الدفترية للنشاط (ب) 200 مليون جنيه يتم مقارنتها مع القيمة الممكن استعاضتها من هذا النشاط وتحقيق خسارة الانخفاض إن وجدت 0

2 - عدم وجود أسس مقبولة لتحميل الشهرة :
فى هذه الحالة يتم تطبيق اختبار من الاعلى للأدنى مع مقارنة صافى اصول المنشأة بأكملها متضمنة الشهـرة (600 مليون جنيه) مع القيمة الممكن استعاضتها من اصول المنشأة بالكامل وتحقيق خسارة الأنخفاض إن وجدت 0

سابعاً : احتساب خسائر الإنخفاض فى وحدة تحقيق النقدية :
إذا نشأت خسائر مخفضة لقيمة وحدة تحقيق نقدية فيجب استنزالها بالترتيب الاتى :
1 - نصيب الوحدة من الشهرة 0
2 - باقى أصول الوحدة على أساس نسبة القيمة الدفترية لكل منها إلى اجمالى القيمة الدفترية للوحدة مع مراعاة عدم تخفيض قيمة أى أصل لأقل من قيمته القابلة للأستعاضة 0
3 - أى رصيد متبقى لخسارة نقص القيمة لأصل توزع على الأصول الأخرى فى الوحدة إيضاً بنسبة القيمة الدفترية لكل منها 0
مثال :
شركة لدى أحد اقسامها الأصول طويلة الاجل الآتية والتى حددت قيمتها الدفترية فى 31 ديسمبر 2001 على النحو التالى :
شهرة المحل 70 مليون جنيه ، أراضى ومبانى 320 مليون جنيه ، الات ومعدات 110 مليون جنيه وتعتقد الشركة ان قيمة هذه الأصول قد تصبح أقل من قيمتها الدفترية لأن شركة رئيسية قد طورت نوعا جديدا لنفس المنتج وكنتيجة لذلك من المتوقع انخفاض المبيعات 0
وفيما يلى بعض المعلومات الاضافية :
1 - القيمة الحالية للتدفقات النقدية المتوقعة من تلك الأصول 385 مليون جنيه 0
2 - حددت القيمة الدفترية للأراضى والمبانى بالتقييم كما تبلغ التكلفة التاريخية المستهلكة 265 مليون جنيه فـى 31/12/2001 ويتم قياس كافة الأصول طويلة الاجل الاخرى بالتكلفة التاريخية 0
3 - لا توجد قيمة سوقية للشهرة وتبين انه يمكن بيع الأراضى والمبانى مقابل 300 مليون جنيه وبيع الالات المعدات مقابل 20 مليون جنيه بعد خصم تكاليف البيع مباشرة 0

المطلوب :
1 - حساب خسارة النقص فى الأصول التى سيتم الاعتراف بها فى دفاتر الشركة 0
2 - المعالجة المحاسبية لتلك الخسارة 0

الحــل

1 - نظراً لنه لا يمكن تخصيص الشهرة على اصل معين فيتم اعتبار المنشأة كلها وحدة تحقيق نقدية 0

2 - تحديد القيمة الممكن استعاضتها 0
القيمة السوقية = 300 + 20 = 320 مليون جنيه
القيمة الممكن استعمالها = 385 مليون جنيه
اذا القيمة الممكن أستعاضتها = 385 مليون جنيه

3 - صافى القيمة الدفترية = 70 + 320 + 110 = 500 مليون جنيه مصرى

4 - خسارة الانخفاض فى الأصول = 500 – 385 = 115 مليون جنيه
يتم تخصيصها كالتالى :
- الشهرة = 70 مليون جنيه
- اراضى ومبانى = 320 ÷ 430 × 45 = 33 مليون جنيه
ولكن لا يمكن تخفيض قيمة الأراضى والمبانى بأقل من قيمتها السوقية 300 مليون جنيه
اذا نصيب الأراضى والمبانى من الخسارة 20 مليون جنيه فقط
- نصيب الالات والمعدات من الخسارة = 115 – 70 – 20 = 25 مليون جنيه 0


5 - قيد اليومية :
من مذكورين
90 حـ / خسارة إنخفاض أصول
20 حـ / حقوق المساهمين (فائض أعادة تقييم اصول)
الى مذكورين
20 حـ / مجمع اهلاك مبانى
25 حـ / مجمع اهلاك الات ومعدات
70 حـ / شهرة المحل


ثامنا – الغاء خسارة نقص القيمة :
فى حالة ثبوت ان هناك تعويضاً لخسارة النقص فى قيمة الاصول قد حدث يجب ان يعترف به فى الحال كدخل بقائمة الدخل أو كفائض اعادة تقييم فقط بقدر ما أستنزل من حساب الفائض سابقاً مقابل النقص فىقيمة الاصول ويجب ان تراجع القيمة القابلة للأهلاك فى الفترات المستقبلية لكى تعكس الزيادة فى القيمة الدفترية ، واذا ارتبط الغاء الانخفاض بوحدة تحقيق نقدية عندئذ توزع قيمة الاعفاء بالترتيب الآتى :
1 - الأصول بخلاف الشهرة على أساس حصة كل منها الى القيمة الدفترية بشرط ألا يزيد المبلغ المسجل للأصل عن المبلغ المسجل الذى كان سيحدد (ناقصاً الاهلاك) لو انه لم يتم الاعتراف بأنه خسارة فى إنخفاض قيمة الأصل فى السنوات السابقة 0
2 - نصيب الوحدة من الشهرة ولكن فقط عندما تكون الخسائر المخفضة للقيمة قد نشأت أصلا فى الماضى بسبب حدث خارجى معين ذو طابع استثنائى ولا يتوقع تكرار حددته مستقبلا والقت الاحداث اللاحقة تأثير الحدث الأصلى (ويمثل هذا استثناء من القاعدة العادية بأن الشهرة لا يجب اعادة تقييمها لأعلى بما يزيد من قيمتها الدفترية) 0

مثال :
بافتراض فى المثال السابق انه فى عام 2002 اصبحت القيمة الممكن استعمالها 410 مليون جنيه مصرى وكان اهلاك المبانى خلال عام 2002 مبلغ 10 مليون جنيه مصرى (15 مليون جنيه فى حالة عدم إحتساب خسارة فى العام الماضى) وكان اهلاك الالات والمعدات خلال عام 2002 مبلغ 20 مليون جنيه (25 مليون جنيه فى حالة عدم احتساب خسارة فى العام الماضى) :
المطلوب :
1 - حساب خسارة النقص فى الأصول التى سيتم ردها فى دفاتر الشركة .
2 - المعالجة المحاسبية لرد تلك الخسارة .


الحـل :
1 - الأراضى والمبانى :
صافى قيمة دفترية = 300 - 10 = 290 مليون جنيه مصرى
صافى قيمة دفترية فى حالة عدم وجود خسارة = 320 - 15 = 305 مليون جنيه مصرى
2* - الالات والمعدات :
صافى قيمة دفترية = 85 - 20 = 65 مليون جنيه مصرى
صافى قيمة دفترية فى حالة عدم اعتراف بالخسارة = 110 - 25 = 85 مليون جنيه مصرى
3 - الخسارة الواجب ردها :
= 410 - (290 + 65) = 55 مليون جنيه مصرى
ولكن يجب إثبات رد الخسارة بحيث لا يزيد المبلغ المسجل للأصول عن صافى القيمة الدفترية فى حالة عدم الاعتراف بالخسارة فى السنوات السابقة (390 مليون جنيه مصرى) .
\ الخسارة الواجب ردها = 390 - 255 = 35 مليون جنيه مصرى
4 - تخصيص رد الخسارة على الأصول كالاتى :


[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.gif[/IMG]
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image013.gif[/IMG]









5 - قيد اليومية :
من مذكورين
15 حـ / مجمع اهلاك مبانى
20 حـ / مجمع اهلاك الات ومعدات
الى مذكورين
20 حـ / حقوق المساهمين (فائض اعادة تقييم)
15 حـ / ارباح وخسائر

تاسعاً – يجب أن تفصح القوائم المالية عن الاتى :
1 - قيمة آية خسائر فى قيمة الاصول تم الاعتراف بها فى قائمة الدخل والبنود المدرجة بها .
2 - قيمة اى الغاء لخسائر مخفضة لقيمة أصول تم الاعتراف بها فى قائمة الدخل والبنود المدرجة بها .
3 - قيمـة أى الغاء لخسائر مخفضة لقيمة أصول تم الاعتراف بها مباشرة فى حقوق المساهمين (فائض اعادة تقييم) .
4 - تحليل على مستوى قطاعات النشاط (وحدات تحقيق النقدية) بالنسبة للبنود الثلاثة أعلاه .
5 - ايضاحات تتضمن تفاصيل الاحداث والظروف التى ادت الى وجود خسائر مخفضة لقيمة اصول او الغاء لهذه الخسائر .




المحاسبة عن الاستثمارات العقارية
ــــــــــــــــــ

أولاً - تعريف الاستثمار العقارى :
الاستثمار العقارى هو استثمار المنشأة فى الأراضى والمبانى التى لا يتم حيازتها بهدف استخدامها بصفة رئيسية فى أعمالها ولكن تكون الحيازة بهدف تحقيق الإيجارات أو زيادة قيمة هذه الاستثمارات أو كلاهما وذلك عندما يتم استخدامها مستقبلاً فى نشاط المنشأة او بيعها للغير .

ثانياً - الاعتراف بالاستثمارات العقارية :
يتم الاعتراف بالاستثمارات العقارية كأصل عندما :
1 - يكون من المحتمل أن تتدفق الفوائد الاقتصادية المستقبلية المرتبطة بالاستثمار العقارى على المنشأة .
2 - يمكن قياس تكلفة الاستثمار العقارى بدرجة موثوق فيها .

ثالثاً - القياس الآولى :
يتم قياس الاستثمار العقارى مبدئياً بسعر التكلفة .

رابعاً - القياس اللاحق للاعتراف الأولى :
للمنشاة الحق فى قياس قيمة الاستثمارات العقارية اما على أساس التكلفة أو على أساس القيمة العادلة للاستثمارات العقارية بشرط تطبيق السياسة التى وقع عليها الاختيار على جميع عناصر الاستثمارات العقارية الخاصة بالمنشأة .

خامساً - تقييم الاستثمارات العقارية على أساس التكلفة :
وفقاً لهذا الاسلوب يتم تقييم الاستثمارات العقارية على أساس تكلفتها مخصوم منها مجمع الاهلاك وآية خسائر متراكمة للنقص فى قيمة الأصول .

سادساً - تقييم الاستثمارات العقارية على أساس القيمة العادلة :
1 - القيمة العادلة هى المبلغ الذى يتم استبدال العقار مقابله بين أطراف راغبة فى التبادل ولها دراية وفى صفقات حرة .
2 - يتم الحصول على القيمة العادلة بالرجوع الى الاسعار الجارية فى سوق عقارات نشطة مماثلة فى نفس المكان والحالة للعقار قيد التقييم .
3 - فى حالة عدم إمكانية قياس القيمة العادلة بدرجة موثوق منها فيجب إستخدام سياسة التكلفة .

4 - يعالج فائض / عجز الناتج عند استخدام اسلوب القيمة العادلة كالتالى :


[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.gif[/IMG]
[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image014.gif[/IMG]








مثال :
شركة لديها مجموعة إستثمارات عقارية (ليست بغرض البيع أو الاستخدام) وتتبع الشركة سياسة التقييم باستخدام القيمة العادلة . وفيما يلى بيانات كل عقار :

التكلفة الأولية (الأصلية) القيمة العادلة القيمة بالدفاتر
الف جنيه الف جنيه الف جنيه العقـار
100 120 100 أ
150 110 150 ب
220 250 200 ج
230 300 250 د
270 250 300 هـ
360 310 350 و


المطلوب :
1 - تحديد الفائض أو العجز الناتج من كل عقار .
2 - اعداد القيود المحاسبية .

الحـل :
1 - تحديد الفائض أو العجز لكل عقار :
أ - بالنسبة للعقار ( أ ) يوجد فائض 20 الف جنيه مصرى يتم الاعتراف بها بالكامل فى حقوق المساهمين نظراً لعدم وجود عجز سابق .
ب - بالنسبة للعقار (ب) يوجد عجز 40 الف جنيه مصرى يتم الاعتراف بها بالكامل فى قائمة الدخل نظراً لعدم وجوج فائض سابق .

ج - بالنسبة للعقار ( ج ) يوجد 50 الف جنيه مصرى فائض يتم الاعتراف بمبلغ 30 الف جنيه مصرى ضمن حقوق المساهمين و20 الف جنيه مصرى فى قائمة الدخل لاستنزال العجز السابق تحقيقه .
د - بالنسبة للعقار ( د ) يوجد 50 الف جنيه مصرى فائض يتم الاعتراف بها بالكامل فى حقوق المساهمين .
هـ- بالنسبة للعقار (هـ) يوجد 50 الف جنيه مصرى عجز يتم الاعتراف بمبلغ 30 الف جنيه مصرى فى حقوق المساهمين و20 الف جنيه مصرى فى قائمة الدخل .
و - بالنسبة للعقار ( و ) يوجد 40 الف جنيه مصرى عجز يتم الاعتراف بها بالكامل فى قائمة الدخل .

2 - تحديد الفائض أو العجز للعقارات جميعاً :
أ - حقوق المساهمين = 20 ( أ ) + 30 (ج) + 50 ( د ) – 30 ( هـ) = 70 الف جنيه
ب- قائمة الدخل = 40 (ب) – 20 (ج) + 20 ( هـ) + 40 ( و) = 80 الف جنيه

3 - قيود اليومية :
من مذكورين
20 حـ / العقار أ
50 حـ / العقار ج
50 حـ / العقار د
80 حـ / خسائر تقييم استثمارات عقارية
الى مذكورين
40 حـ / العقار ب
50 حـ / العقار هـ
40 حـ / العقار و
70 حـ / حقوق المساهمين

سابعاً - التحويلات (التحول من عقار الى أخر) :
ان التحويلات من أو إلى الاستثمار العقارى يجب أن تتم فقط عندما تظهر الحاجة إلى تغيير فى الاستعمال أو الى استخدام جديد لهذا العقار وهناك أربعة احتمالات هى :
1 - التحويل من عقار استثمارى الى عقار يشغلة المالك عند بدء اشغال المالك للاستثمار العقارى ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة فى تاريخ التغيير .
2 - التحويل من عقار استثمارى الى عقار متاح للبيع (مخزون) عند بدء التطوير والاستعداد لبيع الاستثمار العقارى ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة فى تاريخ التغيير .
3 - التحويل من عقار يشغلة المالك الى عقار استثمارى عند انتهاء اشغال المالك للعقار ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة مع الاعتراف بالنقص فى قائمة الدخل مع قيد أى أرباح فى حساب حقوق المساهمين تحت عنوان فائض اعادة تقييم .
4 - التحويل من عقار متاح للبيع الى عقار استثمارى عند بدء الايجار التشغيلى لطرف اخر ويتم التحويل باستخدام القيمة العادلة مع الاعتراف بأى اختلاف بين القيمة العادلة والتكلفة الدفترية فى قائمة الدخل .

ثامناً - الاستبعادات والإزالة :
يتم استبعاد الاستثمار العقارى من الدفاتر عند بيعه أو الدخول فى عقد تأجير تمويلى ويتمثل ربح أو خسارة الاستبعاد فى الفرق بين عائد الاستبعاد والتكلفة الدفترية للأصل .

تاسعاً - الإفصـاح :
أ - متطلبات إفصاح عامة سواء تم استخدام التكلفة أو القيمة العادلة :
1 - الدخل الناتج من الإيجار خلال الفترة .
2 - نفقات التشغيل للاستثمارات العقارية التى لم تحقق دخل خلال الفترة .
3 - القيود المفروضة على الاستثمارات العقارية .
4 - اى التزامات تعاقد مادية لشراء وانشاء وتطوير الاستثمارات العقارية .

ب - متطلبات افصاح عندما يتم استخدام القيمة العادلة :
1 - الطرق والافتراضات المستخدمة فى تحديد القيمة العادلة .
2 - الاضافات والاستبعادات خلال الفترة .
3 - صافى المكاسب والخسائر من تسوية القيمة العادلة .
4 - التحويلات خلال الفترة .

ج - متطلبات افصاح عندما يتم استخدام التكلفة :
1 - طرق الاهلاك المستخدمة .
2 - الاعمار الافتراضية او معدلات الاهلاك المستخدمة .
3 - اجمالى التكلفة الدفترية ومجمع الاهلاك فى بداية ونهاية الفترة .
4 - مطابقة رصيد القيمة الدفترية عند بداية ونهاية الفترة (الاضافات والاستبعادات والاهلاك وخسائر النقص فى قيمة الاصول المعترف بها أو المعكوسة) .
5 - التحويلات خلال الفترة .


شهـرة المحــل
ــــــــــ

أولاً - تعريفات شهرة المحل :
1 - الشهرة هى الفرق بين القيمة الاجمالية للمنشأة فى مجموعها واجمالى القيمة العادلة لصافى الأصول المستقلة .
2 - صافى الأصول المستقلة هى تلك الاصول والإلتزامات التى يمكن التعرف عليها وبيعها بصفة مستقلة ودون الحاجة للتخلص من المنشأة بأكملها وهى تشمل الاصول الغير ملموسة القابلة للتعريف (التحديد) مثل براءات الاختراع والتراخيص والعلامات التجارية .
3 - لا يتم الإعتراف بالشهرة المتولدة داخلياً ولكن من الممكن الاعتراف بالشهرة الناتجة عند شراء منشأة أخرى .
4 - الشهرة الموجبة وهى الشهرة التى تنشا فى حالة انخفاض القيمة العادلة للاصول الثابتة عن القيمة الاجمالية لشراء المنشاة ككل .
5 - الشهرة السالبة وهى الشهرة التى تنشأ فى حالة زيادة القيمة العادلة للأصول الثابتة عن القيمة الاجمالية لشراء المنشأة ككل .

ثانياً - المعالجة المحاسبية للشهرة الموجبة :
أ - هناك عدد من الطرق المحاسبية الممكن استخدامها للمحاسبة عن الشهرة وفيما يلى هذه الطرق :
1 - التحميل كأصل والاستهلاك على مدار العمر الافتراضى من خلال قائمة الدخل .
2 - الاستبعاد مقابل الاحتياطيات عند اكتساب الشهرة .
3 - تحميلها كأصل مستديم ما لم يصبح إنخفاض القيمة واضحاً .
4 - تحميلها كرصيد مدين معلق يظهر كبند مخصوم من اجمالى رأس المال والاحتياطيات .
5 - انشاء احتياطى خاص قابل للاستهلاك .
ب - الطريقة الأولى هى الطريقة المعتمدة طبقاً لمعايير المحاسبة المصرية لمعالجة الشهرة .
ج - الشهرة المشتراه والتى لم يتم استهلاكها يتم الافصاح عنها كعنصر منفصل ضمن الاصول طويلة الاجل بالميزانية .

ثالثاً - المعالجة المحاسبية للشهرة السالبة :
أ - تظهر الشهرة السالبة فى ميزانية الشركة مخصومة من الأصول فى نفس الميزانية التى صنفت فيها كشهرة .
ب - تعامل الشهرة السالبة كدخل (إيراد) كما يلى :
1 - لمقابلة الخسائر والنفقات المستقبلية المتوقعة المعترف بها فى خطة المشترى للمنشأة .
2 - على مدار العمر المتوسط المتوقع للأصول الغير نقدية المشتراه القابلة للإهلاك (عندما لا يمكن توقع الخسائر والنفقات المستقبلية) .
ج - فى بعض الحالات النادرة تتجاوز الشهرة السالبة القيمة العادلة للأصول الغير نقدية المشتراه وفى هذه الحالة يتم الاعتراف بالزيادة فوراً كدخل فى قائمة الدخل .

رابعاً - استهلاك الشهرة :
أ - يتم استهلاك الشهرة باستخدام طريقة القسط الثابت .
ب - يجب استهلاك الشهرة على مدار فترة لا تتجاوز عشرين عام واذا كان سيتم استهلاك الشهرة على مدار فترة اكثر من عشرين عام يجب الإفصاح عن اسباب ذلك بشرط تقييمها مرة سنوياً على الاقل .
ج - يمكن خفض العمر الافتراضى للشهرة ولكن لا يجوز زيادته .
د - لا يجوز اعادة تقيم الشهرة المشتراه وزيادة قيمتها .
هـ- اذا كان هناك انخفاض فى قيمة الشهرة المشتراه فيلزم خفض قيمتها فى الحال من خلال قائمة الدخل بمقدار هذا الانخفاض .






[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image015.gif[/IMG]





[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image016.gif[/IMG]
الأصول طويلة الأجل غير الملموسة
الأصول طويلة الأجل الملموسة



















[IMG]file:///C:/DOCUME~1/NESMAM~1.ITQ/LOCALS~1/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image017.gif[/IMG]