تناولت المادة ( ٢٤ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ على سبيل الحصر م ا لا
يعد من عناصر التكاليف واجبة الخصم كما يلى :
١) المخصصات والاحتياطيات )
وفقاً للبند الأول من المادة ( ٢٤ ) لا يعد من عناصر التكاليف واجبة الخصم
الاحتياطيات والمخصصات على اختلاف أنواعها.
وهذا يعنى أن كافة الاحتياطيات مهما كان اسمها والغرض منها لا يجوز
تحميلها على الربح التجارى أو الصناعى باعتبارها توزيعاً للربح.
كما أن المخصصات رغم أنها تحميلية محاسبياً إلا أن النص واضح فى
عدم اعتبارها من عناصر التكاليف واجبة الخصم .
٢) الغرامات والعقوبات والتعويضات الشخصية )
ينص البند الثانى من المادة ( ٢٤ ) على ألا يعد من التكاليف واجبة الخصم
ما يقضى به على الممول من غرامات وعقوبات مالية وتعويضات بسبب ارتكابه أو
ارتكاب أحد تابعية جناية أو جنحة عمدية .




٣) الضريبة على الدخل )
وفقاً لنص البند رقم ( ٣) من المادة ( ٢٤ ) لا تعتبر الضريبة على أرباح
النشاط التجارى والصناعى بصفة خ اصة ، أو الضريبة على مجموع صافى دخل
الشخص الطبيعى بصفة عامة إن كان يمارس أنشطة أخرى خاضعة للضريبة
بخلاف النشاط التجارى والصناعى من عناصر التكاليف واجبة الخصم عند
قياس صافى الربح الضريبى للنشاط التجارى والصناعى.
٤) الفوائد المدينة على القروض )
٥) من المادة ( ٢٤ ) من القانون لا تعتبر العوائد المسددة ، وفقاً لل بندين ( ٤
على القروض الدائنة من عناصر التكاليف واجبة الخصم ، ولكن ذلك الأمر مشروط
بشروط معينة هى :
- إذا كانت الفوائد مسددة عن قروض وكانت محسوبة بمعدل يجاوز مثلى
سعر الائتمان المعلن من البنك المركزى فى بد اية السنة الميلادية التى تنتهى
فيها السنة الضريبية ، فإن مقدار الزيادة عن الفائدة المحسوبة على أساس
مثلى سعر الائتمان لا تعتبر من التكاليف واجبة الخصم .
- إذا كانت الفوائد مسددة عن قروض وديون لأشخاص طبيعيين غير
خاضعين أو معفيين من الضريبة ، فلا تعتبر من التكاليف واجبة الخصم .




مثال:
إذا فرض أن الربح المحاسبى لإحدى المنشآت الفردية عن سنة ٢٠٠٥ بلغ
٧٥٠٠٠ ج ، وبالفحص الضريبى اتضح ما يلى :
أ) حمل حساب الأرباح والخسائر بمبلغ ٢٣٠٠٠ ج فوائد قرض البنك الأهلى
بمعدل ٢٣ ٪ ، علماً بأن سعر الائتمان المعلن من البنك المركزى فى
. ٪ ٢٠٠٥ يبلغ ١٠ /١/١
ب ) حمل حساب الأرباح والخسائر بمبلغ ٧٠٠٠ ج فوائد قرض من منشأة
المنياوى لاستصلاح الأراضى التى أنشأت من ٣ سنوات لاستصلاح ١٠٠٠
فدان بالصالحية .
ج) أدرج بالجانب الدائن بحساب الأرباح والخسائر مبلغ ٥٠٠٠ ج عوائد سندات
حكومية .
المطلوب : ١. قياس صافى الربح الضريبى .
٢. حساب الضريبة المستحقة .
الحل
أولاً: قياس صافى الربح الضريبى
٧٥٠٠٠
٨٠٠٠
صافى الربح المحاسبى
يضاف اليه:
الزيادة فى فائدة قرض البنك الأهلى عن م ثلى سعر
( الائتمان المعلن من البنك المركزى وفقاً لنص البند ( ٤
من المادة ( ٢٤ ) وكذلك بعد خصم العوائد الدائنة عن




١٥٠٠٠


٩٠٠٠٠
(٥٠٠٠)


٨٥٠٠٠
٧٠٠٠


( السندات الحكومية وفقاً لنص البند ( ١) من المادة ( ٢٣
كما يلى:
١٠٠٠٠٠ = ٪٢٣÷ حساب قيمة القرض = ٢٣٠٠٠
٢٠٠٠٠ = ٢×٪١٠× مثلى سعر الخصم ١٠٠٠٠٠
لا يعتبر من التكاليف واجبة الخصم ما يجاوز المثلين
. (٢٠٠٠٠-٢٣٠٠٠ )
وكذلك خصم عوائد السندات المعفاة =
١٥٠٠٠ وهى العوائد المصرح = ٥٠٠٠-٢٠٠٠٠
بخصمها وإعتبارها من التكاليف واجبة الخصم وبالتالى
(١٥٠٠٠- يرد الباقى الى صافى الربح ( ٢٣٠٠٠
فوائد قروض منِشأة الاستصلاح الزراعى لأ نها معفاة من
الضريبة بنص البند ( ١) من المادة ( ٣١ ) والبند ( ٥) من
. ( المادة ( ٢٤
يخصم منه:
.( عوائد السندات الحكومية المعفاة بنص المادة ( ٣١
صافى الربح الضريبى (وعاء الضريبة)




ثانياً: حساب الضريبة المستحقة
ال ٥٠٠٠ الأولى معفاة
١٥٠٠ = ٪١٠ × ال ١٥٠٠٠ التالية
٣٠٠٠ = ٪١٥ × ال ٢٠٠٠٠ التالية
٩٠٠٠ = ٪٢٠ × الباقى ٤٥٠٠٠
١٣٥٠٠ ج
ترحيل الخسائر
سمح المشرع الضريبى بخصم الخسارة التى تصيب المنشأة فى سنة من
السنوات من أرباح السنة أو السنوات التالية بحد أقص ى خمس سنوات ، إذ تنص
المادة ( ٢٩ ) من القانون ٩١ لسنة ٢٠٠٥ على أنه " اذا ختم حساب احدى السنوات
بخسارة تخصم هذه الخسارة من أرباح السنة التالية ، فإذا تبقى بعد ذلك جزء من
الخسارة نقل سنوياً الى السنوات التالية حتى السنة الخامسة ، ولا يجوز بعد ذلك نقل
شئ من الخسارة الى حساب سنة أخرى " .
ويشترط لترحيل الخسارة وخصمها من أرباح السنوات التالية ما يلى :
١. أن يكون الشخص الذى يريد الاستفادة من ترحيل الخسارة هو ذاته الذى
ربطت الخسارة باسمه ، أى هو نفس الشخص الذى تحددت الخسارة باسمه
دون غيره ، وسواء استمر فى مزاولة نفس ال نشاط أو نشاطاً آخر يخضع
للضريبة ذلك أن الخسارة تتعلق بالشخص ذاته الذى تربط الضريبة باسمه .




٢. ان الخسارة التى يجوز خصمها من أرباح السنوات التالية هى الخسارة
الضريبية ، أى الخسارة التى تعتمدها مصلحة الضرائب . وبعبارة أخرى
هى الخسارة المحاسبية بعد تعديلها بما نص عليه قانون الضرائب واللائحة
التنفيذية.
٣. إذا تعددت خسائر الممول يتم ترحيل الخسارة الأقدم ثم الخسارة الأحدث
وهكذا ، وذلك كله فى حدود المدة المنصوص عليها فى المادة ( ٢٩ ) سالفة
الذكر .
ولإيضاح كيفية ترحيل الخسائر التى يحققها أحد الأشخاص فى ظل القانون ٩١
لسنة ٢٠٠٥ ، افترض أن إحدى المنشآت الفردية حققت فى سنة ٢٠٠٥ خسارة
قدرها ٣٥٠٠٠ ج عدلتها مصلحة الضرائب الى ٣٠٠٠٠ ج ، وأن الشركة حققت فى
سنة ٢٠٠٦ ربحاً صافياً قدره ٤٧٠٠٠ ج ، ففى هذه الحالة نجد أن المنشأة لن تدفع
ضريبة فى سنة ٢٠٠٥ لأنها حققت خسارة أما فى سنة ٢٠٠٦ فإن خسارة ٢٠٠٥
وقدرها ٣٠٠٠٠ ج تخصم بأكملها من أرباح سنة ٢٠٠٦ وبذلك يتبقى من ربح سنة
٢٠٠٦ مبلغ ١٧٠٠٠ ج وهو ما تدفع عنه المنشأة الضريبة فى هذه السنة .
مثال :
إذا فرض أن أرباح إحدى المنشآت الفردية من وجهة نظر مصلحة
الضرائب فى السنوات من ٢٠٠٦ الى ٢٠١١ كانت كما يلى على التوالى :




٢٠٠٠٠ ج ، وأن المنشأة حققت ، ٦٠٠٠ ، ٢٠٠٠ ، ٣٠٠٠ ، ٥٠٠٠ ، ١١٠٠٠
٣٠٠٠٠ ج ) ، فإنه يتم ترحيل خسارة ٢٠٠٥ وتحديد ) خسائر فى سنة ٢٠٠٥
صافى الربح فى هذه الحالة كما يلى :
٢٠١١ ٢٠١٠ ٢٠٠٩ ٢٠٠٨ ٢٠٠٧ البيان ٢٠٠٦
١١٠٠٠
٣٠٠٠٠
٥٠٠٠
١٩٠٠٠
٣٠٠٠
١٤٠٠٠
٢٠٠٠
١١٠٠٠
٦٠٠٠
٩٠٠٠
٢٠٠٠٠


٣٠٠٠ ٩٠٠٠ ١١٠٠٠ ١٤٠٠٠ ١٩٠٠٠
أرباح السنة
الخسائر المرحلة
المتبقى من الخسارة
وعاء الضريبة ٢٠٠٠٠
وبذلك يتضح من الجدول السابق ما يلى :
١. أن خسارة ٢٠٠٥ وقدرها ٣٠٠٠٠ ج استنفذت كل أرباح السنوات الخمس
التالية وبالتالى لن تدفع ضريبة خلال هذه السنوات الخمس .
٢. أن المتبقى من خسارة ٢٠٠٥ بدون تغطية وقدرها ٣٠٠٠ ج يسقط حق
المنشأة فى ترحيله الى أى سنة أخرى لانقضاء مدة الخمس سنوات التى
يجوز للمنشأة ترحيل الخسارة اليها .
٣. أن المنشأة تدفع فى سنة ٢٠١١ الضريبة على مبلغ ٢٠٠٠٠ ج وهو صافى
. ربح السنة بأكمله دون خصم المتبقى من خسارة سنة ٢٠٠٥
٤. إذا توالت خسارة الممول فى عدة سنوات متتالية فيراعى ترحيل خسارة كل
سنة على حدة الى الخمس سنوات التالية مباشرة على أن يبدأ بترحيل
خسارة السنة الأقدم أولاً وبحيث تضم خسارة سنة الى السنة التالية حتى لا
تعطى خسارة السنة الأقدم سنة اضافية .