ثامنا :- الاختبارات الجوهرية : Substantive Testing


Substantive testing is testing specific to particular transaction or types of transaction to provide assurance in relation to the area of detection risk..






وهي عبارة عن الاختبارات التي تغطي العمليات ،والارصده ،والإجراءات الأخرى كالمراجعة التحليلية والهادفة الى توفير قرائن المراجعة بشأن اكتمال ودقه وواقعية المعلومات المحتواة في السجلات المحاسبية او في القوائم المالية .


أي هي أحد الأساليب التي يستخدمها او يوظفها الفاحص عندما ترتفع درجه الشك في احتماليه وجود الخطأ في السجلات المحاسبية . والمثال التالي يبين كيف يجب على الفاحص أن يوظف الكفاءة العلمية والمهارة الفنيه أثناء عمليه التدقيق وخصوصا عند تطبيق اختبارات الإذعان /الالتزام او الاختبارات الجوهرية .


مثال :


أثناء أحد الزيارات واثناء مناقشه أحد موظفي قسم المحاسبة في شركه إكس، عن وجود سيارات تعمل لحساب الشركة ، أجاب الموظف أن هناك ثلاث سيارات عامله وتعتمد تكاليفها ضمن المصاريف ، مما اضطر الفاحص لعمل الاختبارات اللازمه وهي :


1) اختبارات الالتزام / او الإذعان Compliance test


أ) التأكد من وجود فواتير مشتريات قانونيه بالسيارات ،وأنها مملوكة للشركه


ب) التأكد من صحة تسجيلها في السجلات الخاصه بها(سجلات الأصول الثابتة)


ج) التأكد من موافقة المسؤول عن الشراء .


د) التأكد من صحة المطالبة بمبالغ الضريبة الإضافية وذلك عن طريق الرجوع الى كشوفات الضريبة في التواريخ التي تم الحصول عليها وأنها تمت المطالبة بها وخصمها من إيرادات تلك الفترة .


2) الاختبارات الجوهرية Substantive test


أ) مراجعه صحة احتساب الضريبة بالنسب المفروضة .


ب) مراجعه فواتير البنزين المتعلقة بالسيارات وأنها تتناسب وحجم عمل السيارات .


ج) مراجعه الكشوفات الضريبية الدورية والتأكد من صحة المطالبة بالضريبة (VAT) بالفترات التي يقع فيها تواريخ شراء السيارات .


وتقسم الاختبارات الجوهرية الى قسمين :














1- “Key Item" Substantive Testing
“Representative Sample" 2






Key Item :It is one method of gearing your efforts and resources to key areas where the risk is perceived to be higher , and even if this doesn’t
result in an Underdeclaration you are nevertheless gaining a high level assurance that the system you are testing can accurately produce ,the Right Time at the Right Tax








مثال من الواقع :


تقدم أحد المشتغلين لاعتماد فواتير مشتريات مضي على شرائها سته أشهر ،وهنا على الفاحص أن يقوم بالإجراءات التالية :






اختبار أل Key Item


1) فحص الفترة المالية بالنسبه للبائع للتأكد من ظهورها بتلك الفترة ، فإذا ما أثبت الفحص صحة الكشوفات الدورية بالنسبه للبائع فينتقل الى الكشوفات الدورية الخاصه بالمشتري والتأكد من عدم مطالبه (VAT) بتلك الفترة .


2) صحة احتساب الضريبه






مثال آخر من الواقع :






“KEY ITEM" QUESTION ??






INV
Value
INV
Value
INV
Value
INV
Value


1
100.00
11
56,451.00
21
47,000.00
31
500.00


2
25.25
12
2,500.00
22
940.00
32
69.32


3
321.12
13
45.00
23
456.23
33
12.00


4
612.24
14
784.56
24
470.00
34
4,713.68


5
45.23
15
2,145.25
25
2,350.00
35
91,573.23


6
789.45
16
1,478.12
26
14,687.50
36
45,789.00


7
1,214.00
17
11,750.00
27
450.00
37
777.55


8
50.00
18
578.50
28
2,000.00
38
894.63


9
100.50
19
235.00
29
3,995.00
39
345.00


10
91,456.00
20
9,400.00
30
48.32
40
22.05






مجموع المجتمع الخاص بكل الفواتير أعلاه = 397,174,73


الخطوات


1- اختر عينه أل “Key Item " وهي :-


· فاتورة رقم (10) = 91,456,00 $


· فاتورة رقم (11) = 56,451,00 $


· فاتورة رقم (21) = 47,000,00 $


· فاتورة رقم (35) = 91,573,23 $


· فاتورة رقم (36) = 45,789,00 $


332,269,23






2- تشكل نسبهالعينهالمختارة Key Item نسبه 83% من المجتمع أعلاه .


نخلص من المثال أعلاه ، أنه عندما يريد الفاحص ان يفحص مجتمعاً


كبيراً وخصوصاً في الشركات الكبيرة والتي فيها حجم الفواتير كبير جداً ليتأكد من صحة ودقه وتكامل المعلومات فإنه يأخذ عينه ذو أهميه نسبيه كما في المثال أعلاه تسمي ألKey Item


لتحقيق هدفه وهو


to insure the integrity of the system


بالرجوع الى مثال أل Item Keyيتبين :












المجـتــمــــــع 100%




















العينه المختارة Item Key


85 %


الفواتير المتبقية من
المجتمع تسمي
Representative Population


















الهدف من Risk


فإذا كان هدف الفاحص قد تحقق من خلال أل Item Key بأن المجتمع موضوع الفحص قد حقق تأكيداته بصحة النظام المحاسبي وانتظام عملياته المالية فعندئذ يبقي عليه التأكد من فحص النسبة المتبقية من المجتمع وذلك بأخذ بعض الفواتير كعينات ويتم فحصها وهذا ما يسمي


Representative sample


والخلاصة أنه في منشأه تجاريه يكون فيها حجم العمليات كبير جداً فإن طريقه استخدام العينه هي أسلوب ناجح لتحقيق ال Assurance


والحقيقة ان هناك ثلاث طرق لاختبار العينه وهي :-


1) Random Sampling


2) Monetary Unit Sampling (MUS)


3) Discovery Sampling






وبالنسبه للطريقه الأولى والثانية فهي تعطيك المجال الى تحديد احتماليه الخطر في المواقع المختلفة من النظام ، أما بالنسبة للطريقه الثالثة فهي احتماليه أن تكون العينه المختارة تمثل حقاً او لا تمثل مواقع الخطأ والخطر في نفس الوقت.


تاسعا : طريقة المقارنات (صمام الامان ) Cross Checing


من المعروف ان الطريقة المستخدمة في التطبيق في ضريبة القيمة المضافة هي طريقة الرصيد الدائن والتي تسمى احيانا بطريقة الفاتورة وهي تشبه الى حد ما طريقة الطرح . ومن مساوئ هذه الطريقة انها تعطي سواء للبائع او المشتري فرصة لارتكاب غشا عن طريق التصريح بشكل غير صحيح عن مبلغ الفاتورة . فالبنسبه للمشتري يكون من صالحه ان تزيد قيمة مشترياته لاكثر من سبب ، سواء في التأثير على تكلفة المبيعات او على الربح الاجمالى وخصوصا اذا ما عرفنا ان بعض المؤسسات المالية تحاسب على الربح كما في البنوك، حيث نصت المادة رقم 4 من نظام الرسوم على المنتجات المحلية رقم 16 لسنة 1963 على ما يلي :" تفرض مكوس اجور وارباح على النشاطات التي تمارسها في المنطقة كل مؤسسه مالية وذلك بنسبة 17% من الاجور التي تدفعها والارباح التي تحققها واذا لحقها خسارة في سنة ضريبية أمكن تقاصها من الاجور التي دفعتها في تلك السنه ." اما البائع فيكون من صالحه ايضا تقليل قيمة الفاتورة( المشتريات ) حتى يخفض من قيمة الضريبة الإضافية المدفوعة وكذلك تخفيض وعاء الدخل الخاضع للضريبة . وهكذا نجد التناقض الواضح بين غاية كل من المشتري والبائع. والفاحص الضريبي الفطن هو الذي يستطيع استغلال هذا التناقض واكتشاف اعمال التهريب الضريبي عن طريقة استخدام اسلوب التدقيق التقاطعي، وخاصة انه يملك الامكانيات القانونية بالحصول على المعلومات من الموردين بطريقه قانونيه .وهذا النوع من التدقيق يصلح استخدامه في حالات تدقيق ملفات المهربين أو الشركات الكبيرة الملزمة بمسك حسابات رسميه حسب الاصول . ولكن لصعوبة تطبيق مثل هذا الاسلوب لكل الحالات لكبر حجم المسجلين في ضريبة القيمة المضافة فان الاسلوب الناجع هنا هو الفحص العشوائي ، ثم التوسع اذا اظهرت النتائج مخالفات جوهرية من قبل البائع او المشتري .


عاشرا : الفحص التحليلي


وهو عبارة عن دراسة ومقارنة العلاقات بين البيانات المالية المسجلة في السنة موضوع التدقيق مع البيانات المالية لسنوات سابقة في نفس المنشأة ، او مع منشأت تمارس نفس طبيعة العمل او مع البيانات الاحصائية المنشورة من جهات معتمدة في السوق المحلي .






بيانات مالية 99- ميزانيات او قوائم الارباح


بيانات مالية 99 – موازنات تقديرية .


بيانات مالية 99 – متوسطات الصناعة
بيانات مالية 98


بيانات مالية 98


بيانات مالية 98






























المبحث السادس : مرحلة اختتام التدقيق وعمل التقرير التهائي .


قرار إنهاء التدقيق : من المهم أن يتخذ قرار إنهاء التدقيق من قبل رئيس قسم التدقيق في المكاتب الإقليمية أو من مدير التدقيق في الوحدات المركزية .


إعداد تقرير التدقيق النهائي : ويعتبر هذا خلاصة العمل خلال الزيارات المتكررة لمحل العميل والملخص بأوراق عمل موثقه من قبل مسؤول التدقيق الاقليمي او من قبل مدير التدقيق المركزي . والملاحظ أن تقرير العمل النهائي يعتبره بعض الفاحصين او بعض مد راء المكاتب بأنه سر لا يمكن للعميل الاطلاع عليه ، وبالتالي يمتنعون اطلاع العميل على مثل هذا التقرير ويطالبونه في نفس الوقت بفروقات ضريبية بناء على النتائج التى تم التوصل اليها الفاحص من خلال اوراق العمل .


والحقيقة التي يجب ان يعرفها كل الفاحصين ان هذا التقرير يجب ان يعطى للمكلف اذا ما طلبه للاطلاع عليه ، لانه الوثيقه المكتوبه والدليل الثبوتى على صحة ادعاءات الفاحص الضريبى بالانحرافات التى ارتكبها المكلف اثناء قيامه باثبات الاحداث الماليه خلال سنة الفحص . فعند مواجهة المكلف بهذه الحقائق ومطالبته بالضريبه المستحقه بخلاف الضريبه المصرح عنها ، فانه يصبح من حقوق المكلف ان يطلع على هذه البيانات ليستطيع عمل الرد القانونى المناسب سواء بالدفع او المعارضه .


الاحتفاظ بأوراق العمل النموذجية .


تكون هذه الأوراق سجلاً تفصيلياً للأنشطة الرئيسية للتدقيق ونتائجه و جزء من الملف الدائم للممول .وكما ذكرت آنفا بان هذه المعلومات في أوراق العمل تفيد بوجه خاص بما يلي :


1) بينه ثبوتيه عند الطعن في التقديرات من قبل المكلف


2) تكون دليل على عبء الإثبات . لان عبء الإثبات يقع على الفاحص الضريبي .


3) تساعد في عمليات التدقيق اللاحقة .


4) تعتبر وسيلة اعلاميه وتعليمية للمدققين اللاحقين .


















محتويات تقرير المدقق كما اشترتطها معايير التدقيق المتعارف عليها (GAAS )


تقرير المراجع على القوائم الماليه (المعيار الدولي رقم 700 )












من حيث شكل التقرير من حيث مضمون التقرير








- عنوان التقرير


- الموجه اليه التقرير


- تاريخ التقرير


- عنوان المدقق


- توقيع المدقق






- فقره افتتاحيه مقدمه


- فترة النطاق


- فقرة الرأي


















































من حيث شكل التقرير








عنوان التقرير






استخدام عنوان مناسب لتمييزه عن باقي التقارير






الموجه اليه التقرير


يوجه الى الجهه او الشخص المناسب، بحسب طبيعة التكليف اوالقوانين






تاريخ التقرير


-تاريخ انتهاء عملية التدقيق.


-لاحق لتاريخ اعتماد الاداره للقوائم الماليه






عنوان المدقق


عادة المدينه التي بها المكتب الرئيسي






توقيع المدقق


يوقع باسم المدقق الذي يتحمل المسؤوليه القانونيه






































من حيث مضمون التقرير


























- تعريف القوائم التي تم تدقيقها والفتره التي تغطيها القائم


- توضيح ان القوائم مسئولية الاداره


- مسئولية المدقق ابداء الراي






- القوائم في جميع جوانبها تعبر بصدق وعداله.


- القوائم متفقه مع متطلبات القانون .


- الاطار الذي اعدت على اساسه القوائم الماليه (دوليه،محليه ،دوله معينه )






-ايضاح القواعد او المعايير التي استخدمت في التدقيق


- التأكيد على ان الهدف هو الحصول على تأكيد مناسب بمدى خلو القوائم الماليه من الاخطاء الجوهريه


- المراجعه التي تمت توفر اساس مناسب لابداء الرأي








فقره افتتاحيه(مقدمه ) فقرة النطاق فقرة الرأ ي


























رأي مدقق الحسابات ( الفاحص )








تقرير نظيف


تقرير غير


نظيف


أمور لا تؤثر على راي المدقق أمور تأثر على رأي المدقق
























- بعد فقرة الرأي


- ايضاح انه ليس تحفظ


- التركيز على امر معين














رأي سلبي






امتناع عن ابداء الرأي






تقرير متحفظ