المقاولات فرع من افرع الأنشطة التي تساهم بشكل كبير و فعال في تنمية الأقتصاد المعاصر بشكل مباشر و غير مباشر . و قد حظي نشاط المقاولات بالعديد من المناقشات و الدراسات التي قامت خصيصا لخدمة هذا الفرع من الأنشطة . و من هذه الدراسات الدراسات المحاسبية التي وضعت للوصول إلى ماهية ربحية هذه الأنشطة و ما هية السمات التي تخص هذا النشاط و التي تنعكس على النظام المحاسبي المتبع فيها، و قد حاولت في هذه الدراسة أستخلاص أحد الطرق المحاسبية من وجهات نظر العديد من فقهاء المحاسبة الذين صاغوا بعض المعلومات المحاسبية لأمساك الدفاتر المحاسبية في شركات المقاولات و ماهو الهيكل المحاسبي الذي يجب ان يبنى به النظام المحاسبي في مثل هذه الشركات ،


و أيضاً تطبيق هذه الطريقة المحاسبية على بعض البرامج المشهورة و المتداولة في الأسواق و منها برنامج PeachTree 2006 Premium و بعض البرامج المشهورة أيضاً و التي حاذت على شهرة واسعة في أنجلترا و هو برنامج Sage Line 50
و نجد أن هيكل الحسابات في شركات المقاولات طبقاً للطريقة التي سنوردها يعتمد على أساس أنه تطبيقاً لمبدأ الحيطة و الحذر لا يجب قياس الأيراد إلا في حدود النسبة المعتمدة للأعمال التامة من قبل المهندس الأستشاري و هذه الطريقة سوف نعرفها بطريقة نسب الأتمام و هي الطريقة المعترف بهما طبقاً للمعيار المحاسبي الدولي الحادي عشر عن عقود المقاولات


طريقة إعتماد الإيراد طبقاً لشهادة المهندس الاستشاري(نسبة الأتمام)


كما سبق و أن أشرنا سابقاً أن الأساس هنا لاعتماد الإيرادات الخاصة بالموقع في السنة المالية محل القياس يكون هنا طبقاً لتقديرات المهندس الأستشاري و ذلك ما اجمع عليه جمهور المحاسبين كعرف سائد يتميز بتوخي الحيطة و الحذر المطلوبين عند قياس أرباح مثل هذا النوع من النشاط


و من خلال هذه الطريقة توجد بعض الحسابات التي سوف تتم من خلالها المعالجات المحاسبية المختلفة و هي كالتالي


1. حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل – مواد
2. حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل – أجور
3. حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل – عقود مقاولي الباطن
4. حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل – مصاريف مباشرة أخرى
5. حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل - عام (تجميعي في نهاية السنة المالية )
6. حساب تكاليف أعمال تامة غير معتمدة ( حساب مشاريع تحت التنفيذ ) ( ختامي )
7. حساب تكاليف أعمال تامة معتمدة (ختامي)
8. حسابات أيرادات العقود
9. حساب عملاء العقود
10. حساب الدفعة المقدمة عن عقود العملاء
11. حسابات مقاولي الباطن
12. حسابات الدفعات المقدمة لمقاولي الباطن
13. التأمينات المحتجزة للعملاء
14. التأمينات المحتجزة لمقاولي الباطن


هذا بالإضافة إلى الحسابات العامة الأخرى مثل الموردين و مراقبة مخزون المواد و المصاريف الإدارية و خلافه من المصروفات و خلافه من الحسابات الأخرى التي يتطلب النشاط في محاسبة المقاولات من فتحها لمراقبة الحركات التي تتم بها
و في هذا الهيكل الافتراض الأساسي هو انه يتم مقابلة التكاليف التي تم صرفها على الأعمال التي تم إعتمادها من قبل الاستشاري و مقارنتها بما تم إعتماده من الأستشاري (المستخلصات ) و التي تعتبر بمثابة الإيرادات المعتمدة هنا ثم الوصول في النهاية إلى رقم صافي ربح المشاريع و نحن هنا سوف نحلل ربحية المشاريع كل مشروع على حدى في أحد أهم التقارير التي يجب أن تقدم و يجب أن ترفق مع التقارير المالية في نهاية السنة المالية و يتم أقفال حساب الأعمال تحت التشغيل العام في نهاية السنة المالية لكل مشروع على حدى في حسابين هما حساب أعمال تامة معتمدة و حساب مشاريع تحت التنفيذ الذي يعتبر كأصل من الأصول في نهاية الفترة المحاسبية ثم بعد ذلك يتم أقفال حساب أعمال تامة معتمدة و حساب الأيرادات المعتمدة في حساب ملخص قائمة الدخل مباشرة و هذه هي الفكرة العامة لهذا الهيكل و التي تعتمد في الأساس على قيمة الأعمال المعتمدة من قبل الاستشاري و ليس على قيمة الأعمال التي تم تقييمها بناء على تقييمات شركة المقاولات
و في هذا الهيكل سوف يتم تحميل التكاليف المختلفة من مواد أولية مباشرة و أجور مباشرة و تكاليف صناعية مباشرة إلى حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل كلاً على حسب التصنيف على سبيل المثال و في نهاية السنة يتم تفرع قيمه هذه التكاليف إلى حسابين
، و الآن سوف نعرض القيود التي تحدث خلال العام المالي و ما هي قيود الأقفال طبقاً لهذا الهيكل و لكن قبل ذلك يجب علينا أن نقسم المعالجة طبقاً للطرق المتبعة في السيطرة على مخازن المواد في شركة المواد إلى طريقتين


الطريقة الأولى : معالجة المواد بطريقة الجرد الدوري
الطريقة الثانية : معالجة المواد بطريقة الجرد المستمر


و من خلال هاتين الطريقتين سوف يتم أدراج الدورة المستندية المطلوبة في شركة المقاولات و التي من خلالها يتم التحكم في خط سير العمل






أولاً : معالجة المواد بطريقة الجرد الدوري


عندما نقول أننا بصدد البدء في تطبيق سيطرة معينة على المخزون سواء كان هذا المخزون متواجد في المخازن الرئيسية في الشركة أو في المخازن الفرعية التي توجد في نفس مواقع الإنشاء فإننا نجد أنفسنا أما أحدى طريقتين أولهما هي طريقة الجرد الدوري ، و طريقة الجرد الدوري تفترض أن الرقابة على المخزون هنا رقابة بيانية منفصلة عن الدفاتر المالية و في الحقيقة نجد أن دفاتر الخاصة بالمخزون هي دفاتر منفصلة لا يوجد تأثير لها على الدفاتر المالية خلال السنة المالية و لكن تأثيرها يكون في نهاية السنة المالية فقط لا غير ، و نحن إذ أنتقلنا حالياً من المفهوم القديم للمحاسبة بمصطلحاته التي تحتوي على كلمة دفتر على سبيل المثال فإننا بعد حين من هذا البحث و من خلال تطبيقنا الجانب النظري هنا على الجانب العملي من خلال أستخدام التطبيقات المالية أو البرامج الجاهزة
ببساطة شديدة المعادلة الخاصة بالمخزون على أفتراض أن لدينا مخزن فرعي لأحد المواقع فأنه يفترض أن المعادلة سوف تكون


مخزون أول المدة + مواد مشتراة – مردودات و مسموحات مشتريات المواد – مواد منصرفة للموقع + مواد مرتجعة من الموقع + مواد محولة من مواقع أخرى – مواد محولة إلى مواقع أخرى = مخزون أخر المدة


و بناءاً على القاعدة السابقة التي يتم أستخدامها و بتطبيق سياسات التسعير المناسبة و ذلك على فرض أننا نقيم المخزون على أساس التكلفة مثل FIFO METHOD – LIFO METHOD – WIGHTED AVERAGE METHOD – SPECIFIC IDENTIFICATION METHOD OR ANY MORE METHODS


و في هيكلنا هنا سوف نختصر هذه المعادلة و نجعل حساب حـ / تكاليف أعمال تحت التشغيل-مواد-موقع رقم 1001 على سبيل المثال مختص بكل الحركات الخاصة بالتالي
1. المواد المشتراة
2. مردودات المشتريات
3. المواد المنصرفة للموقع
4. المواد المرتجعة من الموقع
5. المواد المحولة من مواقع أخرى
6. المواد المحولة إلى مواقع أخرى


و دعونا قبل أن نوضح كيفية المعالجة المحاسبية لعنصر المواد هنا أن نشرح الدورة المستندية التي سوف يتم الارتكاز عليها


الدورة المستندية للمواد
أولا : مستندات يتم أصدارها بواسطة شركة المقاولات
1. طلب توريد مواد من مدير الموقع إلى مدير المشاريع في شركة المقاولات
2. طلب تسعير مواد من شركة المقاولات إلى المورد
3. طلب شراء محلي يتم أصداره من شركة المقاولات إلى المورد
4. سند أستلام مواد من مورد
5. سند صرف مواد إلى الموقع
6. سند تحويل مواد إلى مواقع الشركة الأخرى
7. سند أستلام مواد محولة من مواقع الشركة الأخرى
ثانياً : مستندات يتم أصدارها بواسطة المورد و ترفق أصولها مع مستندات شركة المقاولات
1. خطاب تسعير المواد
2. سند تسليم مواد
3. فاتورة – آجلة أو نقدية
4. سند أرتجاع بضاعة
5. أشعار دائن
6. أشعار مدين


و الأن سوف نسرد خط سير العمليات في هيئة قصة بسيطة لتوضيح كيف تبدأ العمليات و ما قصة كل مستند
الأن مدير الموقع أو المسئول عن الموقع يريد بعض المواد




(1) في حالة شراء مواد
××× من حـ/تكاليف أعمال تحت التشغيل – مواد- موقع 1001
××× إلى حـ/المورد أو الخزينة أو البنك
(2) في حالة صرف مواد من المخازن إلى موقع( ا)
××× من حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل - عقد الموقع (ا)
××× إلى حـ/ مراقبة مخازن المواد
(3) في حالة تحويل مواد من الموقع (ا) إلى الموقع (ب)
××× من حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ب)
××× إلى حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
(4) في حالة ضياع أو سرقة مواد من الموقع (ا)
××× من حـ/ أ.خ عقد الموقع (ا)
××× إلى حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
(5) في حالة بيع مواد زائدة عن حاجة الموقع (ا) و ذلك بربح
××× من حـ/ البنك أو الخزينة
إلى مذكورين
××× حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
××× حـ/أ.خ عقد الموقع (ا)
(6) إثبات المواد الباقية بالمواقع في أخر السنة المالية و التي لم يتم تركيبها حتى تاريخ انتهاء السنة المالية و تخفيض تكلفة المواقع بهاو ذلك بالجرد الفعلي على الموقع (ا)
××× من حـ/مراقبة مخازن المواد
××× إلى حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
( قيد ختامي )
(7) قيد استحقاق الأجور عن شهر ×××××
××× من حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل - عقد الموقع (ا)
××× إلى حـ/مراقبة الأجور




(8) قيد صرف دفعة من الأجور المستحقة
××× من حـ/مراقبة الأجور
××× إلى حـ/البنك أو الخزينة أو الصندوق
(9) توقيع عقد مع مقاول باطن س و تم دفع دفعة مقدمة للمقاول
××× من حـ/مقاول الباطن – عقد الباطن رقم س
××× إلى حـ/البنك أو الخزينة أو الصندوق
(10) عند إتمام قدر معين من الأعمال الموكلة لمقاول الباطن س و الخاصة بالموقع (ا) و ذلك عند صدور كل شهادة للاستشاري
××× من حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا) ، بقيمة المعتمد قبل خصم التأمينات المحتجزة و الدفعات المقدمة
إلى مذكورين
××× حـ/مقاول الباطن – عقد الباطن رقم س ، بقيمة المعتمد بعد خصم التأمينات المحتجزة
××× حـ/ تأمينات عقود باطن محتجزة – عقد الباطن رقم س


و بشكل عام يتم أحتساب ما سوف يتم دفعه في حالة أعتماد نسبة معينة من الأعمال من قبل شركة المقاولات كالتالي
××× قيمة الأعمال المنجزة
يطرح
××× التأمينات المحتجزة
×××× صافي الأعمال المنجزة بعد حجز التأمينات و يتم عمل قيد بها
يطرح
××× النسبة المئوية المدفوعة مقدماً من قيمة المعتمد
××××× ما يجب دفعه لمقاول الباطن و يجب عمل قيد كالتالي بقيمة هذا المبلغ


××× من حـ/مقاول الباطن – عقد الباطن رقم س
××× إلى حـ/البنك أو الخزينة أو الصندوق


(11) إثبات إهلاك الآلات عن السنة المالية ××× و توزيعها على المواقع
××× من حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
××× إلى حـ/ أهلاك الألات
(قيد ختامي)
(12) عند اعتماد الاستشاري مستخلص عن أعمال تامة بقيمة ××× درهم عن العقد (ا) بعد خصم نسبة معينة كتأمينات محتجزة
من مذكورين
××× من حـ/ عميل العقد (ا)
××× حـ/ تأمينات محتجزة – عقد الموقع (ا)
××× إلى حـ/ إيرادات الأعمال التامة المعتمدة - عقد الموقع (ا)
(13) سداد عميل العقد (ا) مبلغ من قيمة المستخلص السابق اعتماده من الاستشاري
××× من حـ/ البنك أو الخزينة أو الصندوق أو شيكات تحت التحصيل
××× إلى حـ/عميل العقد (ا)


(14) تحديد تكاليف الجزء الغير معتمد و الذي لم يتم إعتماده من قبل الاستشاري و فتح حـ/ تكاليف أعمال تامة غير معتمدة في نهاية السنة المالية و إقفال الجزء الغير معتمد من الأعمال التامة فيه.
و السؤال الذي يتبادر لذهن القارئ هو كيف يتم تحديد قيمة تكاليف الأعمال التامة الغير معتمدة ؟
لنفرض مثال بسيطاً عن ذلك لتوضيح ما هي أهم المدخلات التي يجب أن يتحرى عنها المحاسب عند حساب تكلفة الجزء المعتمد طبقاً لأخر شهادة أنجاز
لنفرض أن أخر شهادة أنجاز لأحد المشاريع الذي يقدر قيمته بـ 100000 هو عبارة عن 25000 و هي بتاريخ أكتوبر و لقد كانت التكاليف حتى تاريخ الشهادة هي 20000 هذه الـ 20000 منها ما يخص هذا الأيراد المعتمد و منها أيضاً تكاليف أعمال غير معتمدة
أولا يجب علينا في هذه الحالة أستخراج نسبة الأتمام = قيمة الأيراد المعتمد طبقاً لأخر شهادة أنجاز ÷ ثمن المشروع بعد الخصومات و الأضافات
= 25000 ÷ 100000 × 100 = 25%
يتم الحصول على التكاليف المقدرة من وجهة نظر المقاول لهذا المشروع و لنفرض أن المقاول قد قدر قيمة التكاليف طبقاً لأخر تقدير عند هذا التاريخ بمقدار 75000 و لأستخراج قيمة الجزء المعتمد هنا يتم تطبيق المعادلة التالية
تكلفة الجزء المعتمد التقديرية = نسبة الأتمام × 75000 = 18750
و بالتالي عند طرح تكلفة الجزء المعتمد التقديرية من التكاليف الفعلية حتى تاريخ شهادة الأنجاز يكون الناتج = 20000 – 18750 = 1250 و هي تكلفة الجزء الغير معتمد


و يكون القيد كالتالي


1250 من حـ/ تكاليف أعمال تامة غير معتمدة موقع (ا)( تظهر في جانب الأصول – الميزانية العمومية )
1250 إلى حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
(قيد ختامي )


(15) إقفال الجزء المعتمد من حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل في حساب تكاليف أعمال تامة معتمدة
18750 من حـ/ تكاليف أعمال تامة معتمدة موقع (ا)
18750 إلى حـ/ تكاليف أعمال تحت التشغيل -عقد الموقع (ا)
(قيد ختامي )


(16) إقفال تكاليف الأعمال التامةالمعتمدة في حساب أ.خ العقد (ا)
18750 من حـ/أ.خ العقد (ا)
18750 إلى حـ/تكاليف أعمال تامةمعتمدة - العقد (ا)
(قيد ختامي )


(17) إقفال إيرادات الأعمال التامةالمعتمدة للعقد في حساب أ.خ العقد (ا)
25000 من حـ/إيرادات الأعمال التامة المعتمدة - عقد (ا)
25000 إلى حـ/أ.خ - العقد (ا)
(قيد ختامي )




(18) إقفال حساب أ.خ العقد (ا) في حساب أرباح و خسائر عام
6250 من حـ/أ.خ العقد (ا)
6250 إلى حـ / أ.خ عام
(قيد ختامي )




@@@ التساؤل الذي يبرز أهمية الدور المحاسبي في المنشآت التي تعمل في مجال الإنشاءات إلا و هو ما هي نتيجة الحسابات الفرعية للأرباح و الخسائر الخاصة بكل مشروع على حدى التي تم فتحها لمعرفة نتيجة نشاط العقد من ربح أو خسارة و ما هي المعالجة المحاسبية لهذه النتيجة بعد ذلك ؟
و الجواب على ذلك هي أن النتيجة هي إحدى احتمالين
الاحتمال الأول: هو أن تكون النتيجة خسارة في بداية المشروع و في هذه الحالة تقفل هذه الخسارة في حساب الأعمال التامة الغير معتمدة على أن يعاد عكس القيد في بداية العام المالي التالي لترد القيمة إلى حساب تكاليف أعمال تحت التشغيل
الاحتمال الثاني: هي أن تكون النتيجة ربح و لكن كيف يتم تخصيص الربح القابل للتوزيع و ما هي الإجراءات الواجب اتخاذها في شركات المقاولات لبناء إجراء وقائي يقي الشركة من أن توزع أرباح لم يتم تحصيلها بعد؟
و الجواب على هذا التساؤل الحيوي ينطوي على معالجة محاسبية اعتبرها هي العمود الفقري لشركة مقاولات يتم اعتبارها بكل المقاييس شركة نموذجية و ذلك كالتالي
نظراً لأن أرباح الشركة تم قياسها طبقاً للأعمال المقاسة بناءاً على معرفة شركة المقاولات نفسها و ذلك بتحديدها نسبة الإتمام الخاصة بهذه المشاريع طبقاً لرؤيتها ، و طبقاً للمبدأ النقدي لتوزيع الأرباح و الذي ينص على انه " لا يتم توزيع الأرباح إلا في حدود نسبة ما تم تحصيله من العميل إلى الإيراد الذي وضع طبقاً لنسبة الإتمام"
و كما هو واضح و جلي في هذا المبدأ أنه يحاكي بقوة مبدأ الحيطة و الحذر و لكن كيف يتم توزيع الربح الخاص بالعقد أي بمعنى آخر ما هو الربح الذي يجب أن يقفل في حساب الأرباح و الخسائر العام ليتم توزيعه بدون التعرض لمخاطر توزيع أرباح لم تحصل قيمتها بعد و بناءاً على ما سبق يتم تقسيم الربح إلى عدة أقسام و هي :
(i) الربح المرحل إلى حساب الأرباح و الخسائر العام و القابل للتوزيع
(ii) الجزء المرحل إلى حساب احتياطي الطوارئ
(iii) الجزء المرحل إلى حساب الأرباح المحتجزة
و يتم حساب كل قسم من الأقسام السابقة طبقاً للمعادلات الآتية التي تختلف باختلاف نسب الإتمام المعتمدة في المشروع أخر السنة المالية :


(ا) عندما لا توجد دفعات نقدية مستلمة في المشروع نتيجة لعدم صرف الدفعة عن الأعمال التي سبق و أن أعتمدها الأستشاري يتعين على متخذي القرار إحالة كامل الربح الناتج عن هذا العقد إلى حساب الأرباح المحتجزة على أن يتم أقفاله في العام الذي يليه في أرباح و خسائر بمعنى انه تتم مجموعة القيود المحاسبية الآتية:
يتم إقفال قيمة ربح العقد في حـ/ ارباح محتجزة عن عقد رقم س
××× من حـ/أ.خ عقد الموقع (ا)
××× إلى حـ/أرباح محتجزة عقد رقم س
و عندما يتم قبض الدفعة يتم عمل القيدين التاليين
××× من حـ / البنك
××× إلى حـ / العميل
ثم يتم تحويل الربح المحتجز إلى حساب الأرباح و الخسائر العام تمهيداً لصرفه في السنة المالية التالية كالتالي
××× من حـ / أرباح محتجزة عن عقد س
×××إلى حـ / أ.خ عام


و الفكرة هنا تتضح لنا جلية و هي أن يتم تحويل كافة أرباح العقود التي لم يتم قبض دفعات نقدية في مقابل الأعمال التامة المعتمدة من الأستشاري إلى حساب خاص يسمى حساب الأرباح المحتجزة و هذا الربح المحتجز يتم الأفراج عنه لكي يساهم في كافة المصاريف العامة و الأحتياطيات كإيراد بعدما يتم قبضه نقدياً


(2) يفضل أن يتم بناء أحتياطي طوارئ لمواجه الخسائر المحتملة في المشاريع و نسبته تخصم من الأرباح و الخسائر العامة في نهاية السنة المالية
** يتم إقفال المصروفات العمومية الأخرى مثل المصاريف الإدارية و غيرها من المصروفات في حساب الأرباح و الخسائر و أيضا الإيرادات الأخرى التي لا ترتبط ارتباط مباشر بنشاط المقاولات فأنها تقفل في حساب الأرباح و الخسائر و يتم استخراج صافي الربح و الخسارة


@@@بعض الملاحظات المهمة على هيكل الحسابات السابق@@@
الأساس الذي بني عليه هذا الهيكل هو إمساك الدفاتر بطريقة الجرد المستمر : و الذي يفترض وجود نظام رقابي للمواد و إقفال كل الحركات الخاصة بالمواد المحولة للمواقع و الواردة و خلافة بما يتصل بالمواد بحساب أستاذ رصيده يعبر في أي لحظة عن المواد التي من المفترض أن تتوافر في المخازن الرئيسية و المواقع أيضاً و هذا يعتبر من النظم القياسية في إمساك الدفاتر في شركات المقاولات و على هذا الأساس فأن رصيد حساب مراقبة المخزن يعبر عن الرصيد الذي يجب أن تكون عليه المواد المتوافرة في حوزة الشركة و عند الجرد الفعلي يجب أن يتطابق الرصيد الدفتري بالرصيد المتحصل عليه بالجرد الفعلي ، و كما هو واضح و جلي أن هذا النظام من شأنه خلق نظام رقابي فعال تعمد إليه كبرى الشركات العاملة في هذا المجال .




خطابات الضمان و دورها في نشاط المقاولات خاصة


سوف يتم شرح ما هو آتي من كتاب الأستاذ /صلاح الدين حسن السيسي و هو المرجع في كل ما سوف يتم ذكره بخصوص هذا والشأن و هو مدير فرع في بنك رأس الخيمة الوطني بدولة الأمارات العربية المتحدة.


ما هو تعريف خطاب الضمان أو الكفالة letter of guarantee
عرف السيد الدكتور : صفا محمود السيد كلية تجارة سوهاج جامعة جنوب الوادي خطابات الضمان بأنها تعهد كتابي صادر من البنك بناء على طلب احد عملائه يقر فيه بأن يدفع قيمة للجهة الصادر لصالحها في حالة المطالبة بسداد قيمته دون الالتفات إلى أية معارضة . كما يقر بتجديده بشرط ان تصل المطالبة بالدفع أو التجديد للبنك في موعد أقصاه تاريخ الأستحقاق المبين بخطاب الضمان
و في ضوء التعريف السابق يمكن القول ان خطاب الضمان يتميز بعدة خصائص من أهمها :
1- أنه تعهد صادر من أحد البنوك و معتمد بتوقيعاته
2- أنه تعهد بدفع مبلغ معين لا يتجاوز قيمة خطاب الضمان إلى المستفيد عند أول طلب و بدون فائدة بشرط أن تصل المطالبة للبنك في موعد أقصاه تاريخ الأستحقاق
3- أنه ليس نقدية سائلة ، ولا يجوز تداوله ، فهو تعهد من البنك بدفع مبلغ معين للجهة المستفيدة
4- أنه ليس شيك أو ورقة تجارية ، و من ثم لا يجوز تحويله أو تظهيره للغير
5- الأصل أن يكون الالتزام محدد المدة ، و أن أية مطالبة بشأنه يجب أن تصل إلى البنك في ميعاد أقصاه تاريخ الاستحقاق
6- ليست هناك علاقة بين التزام البنك بدفع قيمة خطاب الضمان للمستفيد و بين العلاقة التي تربط العميل بالمستفيد
7- الأصل في خطاب الضمان أن يكون متحرراً (غير معلق بشرط) فإذا كان الخطاب مشروطاً و قبله المستفيد لا يجوز المطالبة بقيمة الخطاب ما لم يكن الشرط الوارد قد تحقق
8- أن هناك جهات من الممكن أن تكون معفاة من تقديم خطابات الضمان مثل الهيئات العامة و الجهات الحكومية
9- لا يلزم أن يصدر من المستفيد قبول لخطاب الضمان ، و يكفي أن يتلقى المستفيد الخطاب ولا يعترض عليه فيثبت حقه فيه ، أما إذا إعترض المستفيد على خطاب الضمان و رده للمصرف سقط حقه فيه ، و يجوز له حينئذ مطالبة العميل بأداء التأمين نقداً


و بعبارة أخرى تبدأ القصة عندما تطرح الوزارات و المصالح الحكومية مناقصات ، يتقدم المقاولون بعطاءاتهم في هذه المناقصات و تفحص الجهة طارحة المناقصة العطاءات المقدمة لإختيار أفضلها ، و بذلك ترسو المناقصة على مقاول معين تتعاقد معه على إتمام المشروع المطلوب . و لكي تضمن الجهة صاحبة المناقصة أن لا يتراجع المقاولون في عطاءاتهم إذا إرتفعت الأسعار بعد أن تقدموا لها ، أو إذا تبين لهم أنهم أخطأوا التقدير ، فإنها تشترط أن يكون كل عطاء مصحوباً بتأمين نقدي ، فإذا عدل المقاول عن عطائه صودر هذا التأمين . و يمكن للمقاول أن يقدم بدلاً من هذا التأمين النقدي خطاباً من المصرف يتعهد فيه المصرف بأداء ما يوازي هذا التأمين عند طلبه من الجهة صاحبة المناقصة و يسمى هذا "خطاب الضمان الأبتدائي" و إذا رست الناقصة على مقاول معين ، فان الجهة طارحة المناقصة تطلب من هذا المقاول تقديم تأمين نهائي ضماناً لحين تنفيذ العملية المسندة إليه ، و للمقاول أن يقدم بدلاً من هذا التأمين خطاب ضمان نهائي ، و في النهاية هو وثيقة ضمان مهمة في الحياة العملية و خصوصاً في مجال المقاولات.


*** قد تناول القانون الإتحادي رقم (18) لسنة 1993 بإصدار قانون المعاملات التجارية بدولة الإمارات العربية المتحدة في مواده أرقام 414 : 419 "احكام خطاب الضمان "
خطاب الضمان تعهد يصدر من المصرف الضامن بناء على طلب عميله (الآمر ) بدفع مبلغ معين أو قابل للتعيين لشخص آخر (المستفيد )دون قيد أو شرط ، مالم يكن خطاب الضمان مشروطاً ، و إذا طلب منه ذلك خلال المدة المعينة في الخطاب ، و يوضح في خطاب الضمان الغرض الذي من صدر من أجله (م424) و للمصرف أن يطلب تقديم تأمين مقابله إصدار خطاب الضمان ، ويجوز أن يكون التأمين نقداً أو أوراقاً تجارية أو مالية أو بضائع أو تنازلاً من الآمر للمصرف عن حقه تجاه المستفيد (م415) ولا يجوز للمصرف أن يرفض الوفاء للمستفيد بسبب يرجع إلى علاقة المصر بالآمر أو علاقة الآمر بالمستفيد …. و في حالات إستثنائية يجوز للمحكمة بناء على طلب الآمر الحجز على مبلغ الضمان لدى المصرف شريطة أن يستند الآمر في إدعائه على أسباب جدية و أكيدة (م417) ، و تبرأ ذمة المصرف قبل المستفيد إذا لم يصله خلال مدة سريان خطاب الضمان طلب من المستفيد بالدفع ، إلا إذا أتفق صراحة قبل إنتهاء هذه المدة على تجديدها (م418). إذا وفى المصرف المستفيد المبلغ المتفق عليه في خطاب الضمان حل محله في الرجوع على الآمر بمقدار المبلغ الذي دفعه (م419).


و الآن سوف يتم تعريف أهم أنواع خطابات الضمان المشهورة حيث أن أنواع خطابات الضمان لا تعد ولا تحصى فالأساس فيها انه كلما كان هناك حاجة ملحة لوجود تأمين نقدي يجب أن يقدم من الشخص المفترض منه أن يتحمل مسؤولية حُملت إليه من قبل جهة معينة ، و ضماناً لهذه الجهة يتم المطالبة بتوفير تأمين نقدي أو خطاب ضمان مصرفي ، و على كلاً فأنه سوف يتم عرض مبسط للأنواع التي من الممكن تواجدها في الحياة العملية وسوف يتم التركيز على اكثر هذه الأنواع شيوعاً

و الآن سوف يتم إلقاء الضوء على أنواع خطابات ضمان المناقصات و المزايدات .
خطابات ضمان المناقصات و المزايدات هو الخطاب الذي يصدر في الغالب لصالح الوزارات و المصالح الحكومية و المؤسسات و الشركات ضماناً لحقوقها في عقود المقاولة أو التوريد و هي تنقسم للآتي :-
1- خطاب الضمان الأبتدائي PROVISIONAL LETTER OF GUARANTEE(BID BOND)
و هو الذي يرفقه العميل بالعطاء المقدم منه في المناقصة أو المزايدة ، و يمثل نسبة معينة من قيمته لكي تطمئن الجهة طارحة المناقصة أو المزايدة إلى جدية العطاءات المقدمة و عدم تراجع مقدم العطاء إذا تغيرت الأسعار أو تبين له خطأ تقديره
و سمي ضمان أبتدائي أو مؤقت لأن الغرض منه ينتهي بعدم رسو المناقصة أو المزايدة على العميل مقدم العطاء او برسوها عليه و توقيعه على عقده . فو في الحالتين يسترد العميل خطاب الضمان ، أما إذا تراجع عن توقيع العقد بعد أن رسي عليه كان للجهة المستفيدة طارحة المناقصة أو المزايدة أن تصادر قيمة الضمان الأبتدائي.


2- خطاب الضمان النهائي FINAL LETTER OF GUARAANTEE (PERFORMANCE GTEE)
و هذا الضمان يتعين أن يقدمه من يرسو عليه العطاء بغرض ضمان حسن تنفيذ الإرتباطات المبرمة مع الجهات المستفيدة ، وفق شروط عقد المقاولة أو التوريد . و يظل خطاب الضمان النهائي ساري المفعول بكامل قيمته ليحن إنتهاء الغرض منه أو إنتهاء مدته


3- خطاب ضمان الصيانة MAINTENANCE GUARANTEE
بعد الأنتهاء من تنفيذ المشروع ، تقوم الجهة المستفيدة بإستلامه إذا ظهر و تبين أن المشروع نفذ تماما حسب الشروط و المواصفات المتفق عليها ، و لكن تحسباً لظهور عيوب أو ثغرات غير ظاهرة ، و نظراً لإمكانية بروز حاجة إلى إجراء بعض الإصلاحات و الصيانة و الترميم فإن الجهة المستفيدة ، و حتى تعيد للعميل و للمصرف خطاب الضمان النهائي ، فإنها تطلب أن يصدر من المصرف خطاب ضمان يضمن إجراء مثل هذه الإصلاحات أو إستكمال أية عيوب قد تظهر في المشروع ، و تكون مدة كفالة الصيانة بحدود سنة في الغالب


4- خطاب ضمان الدفعة المقدمة ADVANCE PAYMENT GUARANTEE
قد يستعين المقاول مقدم العطاء المقبول بموارد الجهة طارحة العطاء ، و خصوصاً في المشاريع الضخمة ، لتمويل العملية المظلوب إنجازها ، و حيث لا تكفي موارده الذاتية لمقابلة إحتياجاتها ، بالحصول على دفعة مقدمة تقدر بنسبة يتفق عليها من قيمة العملية و غالباً منا تستخدم هذه الدفعة لإعداد الأحتياجات الأولية للعملية من المواد و الادوات و الآلات .. الخ ، و يصدر خطاب الضمان عن الدفعة المقدمة لكفالة ردها أو رد ما تبقى منها عند تسوية الحساب ، و يجري العمل على إستنزال نسبةمن الدفعة المقدمة بخصمها من المستخلصات المدفوعة مقابل القدر المنفذ من العملية . و بالتالي يجري تخفيض مبلغ الضمان بقدر هذه النسبة – و نسبة التخفيض يتفق عليها بداءة ، و غاللبا ما ينص خطاب الضمان في صياغته على إجراء تخفيض لفيمته تلقائيا بقدر النسبة المستقطعة من المستخلصات سدادا ً للدفعة المقدمة ، و لذلك يشترط المصرف عند إصدار هذا النوع من الضمانات قيام العميل بالتنازل عن مستحقاته في العملية لصالحه حتى يكون على علم بما يرد من مستخلصات بشأن العملية المتنازل عنها ، ويجري تخفيض قيمة خطاب الصمان تلقائياً وفقا للأسس المتفق عليها.


5- خطابات ضمان الأشياء المعارة للمقاول
تصدر هذه الضمانات في الحالات التي تعير فيها الجهة المستفيدة صاحبة المشروع إلى المقاول آلات أو معدات أو نماذج لإنجاز العملية المعهود بها إليه ، و يكون الغرض منها ضمان رد الأشياء المعارة بحالتها عند إنتهاء العملية


نجد أن أطراف العملية في خطاب الضمان ثلاثة أطراف :-
الطرف الأول : العميل
و هو الذي يصدر بناء على طلبه و لحسابه خطاب الضمان
الطرف الثاني : المستفيد
و هو الذي يصدر لصالحه خطاب الضمان


الطرف الثالث : المصرف
و هو الذي يُصدر الضمان نيابة عن عميله و لحسابه ويقبل بمقتضاه أن يضمنه لدى المستفيد في مبلغ الضمان


علاقة العميل طالب الضمان بالمستفيد :-
تكون هذه العلاقة علاقة عقدية مثل التي تنشأ في حالة عقود المقاولات أو التوريد أو عقود الأستيراد و التصدير ، أو قد تكون تعاقدية كما في حالة خطابات الضمان الأبتدائية التي تصدر ضماناً لجدية العطاءات المقدمة ، أو قد تكون تنظيمية مثل خطابات الضمان الجمركية و المهنية و كل ما من شأنه إلزام العميل بإيداع تأمينات نقدية


علاقة العميل بالمصرف :
يعتبر الطلب الذي يتقدم به العميل إلى البنك لكفالته في اصدار خطاب الضمان إلى الجهة المستفيدة بمثابة إيجاب من العميل و يعتبر إصدار المصرف خطاب الضمان بمثابة قبول لطلب العميل ، و بإصدار الخطاب و وصوله إلى علم المستفيد أصبح المصرف ملزم تجاه المستفيد بكامل الشروط الواردة في خطاب الضمان


علاقة المصرف بالمستفيد :
متى تم قبول المستفيد خطاب الضمان برأت ذمة العميل من تقديم التأمين النقدي الذي يحتاجه المستفيد


غطاء خطابات الضمان:
يتمثل غطاء خطابات الضمان في الضمانات التي يقدمها العميل للمصرف لتغطية مركزه عن كل مبلغ يتعهد بدفعه فيما لو إضطر المصرف إلى ذلك تنفيذاً لخطاب الضمان و قد تكون قيمة الغطاء متمثلة في الأتي :
غطاء مادي : مثل النقدية أو أراق مالية أو شهادات إستثمار أو بضائع
غطاء غير مادي : مثل أن يكون هناك كفيل يكفل العميل للوفاء بقيمة الغطاء في حالة مطالبة المستفيد بالقيمة و عدم دفع العميل لها ، أو أن يتنازل العميل للمصرف عن مستحقاته لدي المستفيد
و من الممكن أن نصنف أنواع الغطاء طبقاً للكمية التي تقدم في مقابلها .
ا-غطاء كامل
عند دفع العميل قيمة خطاب الضمان بالكامل نقدا أو عن طريق تخصيص وديعة لأجل أو شهادات أستثمار و في كل الحالات يجب أن نعرف أن قيمة هذا الغطاء تكون دائماً و أبداً بمنأى عن الدائنين بخصوص الحجز عند المنازعات ، و على كلاً فأنه بقيمة هذا الغطاء يتم أضافة حساب غير شخصي يسمى حساب إحتياطي خطابات الضمان
ب-غطاء جزئي
من الممكن للبنك اصدار خطاب الضمان مع القبول بتغطية قيمته تغطية جزئية أو بدون غطاء و هذا كله يعتمد على قوة و وضع العميل في السوق و مدى مصداقيته و سمعته الخارجية و للبنك حرية التصرف في هذا الشأن و أتخاذ كافة الأجراءات التي يراها مناسبة في هذا الشأن


كيفية أصدار خطاب الضمان
يقوم العميل بتوقيع نموذج خاص بخطابات الضمان و من الممكن ان يوقع العميل طلب مقدم بمعرفته يتضمن أسم المستفيد من الضمان و عنوانه ، نوع خطاب الضمان ، مبلغ الضمان ، الغرض من الضمان ، مدة الضمان ، التصريح الواضح للمصرف بأن يدفع كل أو بعض مبلغ الضمان إلى المستفيد لدى أول طلب منه و رغم أية معارضة قد يبديها العميل ن التصريح للمصرف بأن يخصم من حسابه الجاري الجزء غير المغطى من الضمان وكذا العمولات و المصاريف المقررة
تضيف بعض المصارف نصاً يقضي بأن يكون للمصرف أن يجدد سريان خطاب الصمان بعد إنتهاء مدته إذا طلب المستفيد ذلك ، أو بأن العميل يفوض المصرف و يوكله في التجديد ، و مثل ذلك النص يعتبر شرط إذعان ، بمعنى أن يكون العميل مضطراً إلى التسليم به ليحصل على خطاب الضمان ، لذلك يمكن للعميل أن يطلب إلى القاضي غعقاءه منه ، فإذا أعفاه القاضن منه لم يكن ملزماً بالتجيد ن بينما يكون المصرف وحده ملزماً بأداء قيمة خطاب الضمان إذا كان قد أصدر التجيد دون موافقة العميل .. لذلك ينصح بعدم إدراج مثل هذا النص في طلب إصدار خطابات الضمان
بعد الموافقة من قبل البنك و القيام بإجراءات التحقق من صحة التواقيع و خلافه من الإجراءات الداخلية للبنك يتم إصدار خطاب الضمان ثم يتم إشعار المستفيد به بالبريد الموصى عليه (المسجل ) أو قد يتم تسليمه للعميل باليد من قبل مراسلي البنك مع التوقيع على الأستلام




@@@@ و الآن ما هي القيود الواجب أجرائها في مثل هذه الحالات في دفاتر شركات المقاولات ؟
في حالة تقديم غطاء لخطاب الضمان
××× من حـ/ غطاء خطاب ضمان (اشارة معينة مثل اسم الموقع )
××× إلى حـ/نقدية أو أراق مالية أو بضائع طبقاً لنوع الضمان


في حالة انتهاء فترة سريان خطاب الضمان
××× من حـ/ نقدية أو أراق مالية أو بضائع طبقاً لنوع الضمان
××× إلى حـ/ غطاء خطاب ضمان (اشارة معينة مثل اسم الموقع )


في حالة دفع البنك قيمة الضمان لعدم إلتزام من جانب الشركة
××× من حـ/احتياطي طوارئ
××× إلى حـ/ غطاء خطاب ضمان (اشارة معينة مثل اسم الموقع )
في حالة عدم وجود غطاء نقدي مقدم من العميل للبنك مع دفع البنك قيمة الضمان لعدم التزام من جانب الشركة
××× من حـ/احتياطي طوارئ
××× إلى حـ/البنك


في حالة دفع البنك قيمة الضمان مع الرجوع على كفيل يكفل العميل في حالة عدم السداد مع عدم وجود غطاء
××× من حـ/احتياطي طوارئ
××× إلى حـ/الكفيل (دائنون)




بعض المقارنات الخاصة بالبرامج المحاسبية المشهورة في مجال المقاولات


برنامج PEACH TREE




هذا البرنامج من البرامج الجيدة في السوق و لكن توجد بعض الأمور الفنية التي تم تلافيها مما قد يضعف من أداء الشركات و خصوصاً الشركات التي تحلل أعمالها الفنية بواسطة برنامج البريمافيرا أو المايكروسوفت بروجيكت
برامج إدارة المشروعات من البرامج المفيدة و الجيدة في خدمة مجال المقاولات و يمكن الأستفادة منها بالنسبة للمحاسب الأداري أو مدير المشروعات أو الأدارة بشكل عام بأستغلال خاصية الموازنات التقديرية للتكاليف التي تتضمنها
إن مقارنة ما تم تقديره بما حدث فعلياً أحد أهم الأمور المهمة لتقدير أسباب الأنحرافات و تلافيها و معالجتها
في برنامج البيتش تري توجد بعض الأمور التي أخذها عليها
• قاعدة البيانات غير قوية و لها حد أقصى يبدأ بعده أداء البرنامج في التراجع و خصوصاً في حالة وجود أكثر من مستخدم
• المستويات التحليلية الموجودة فقط مستويين ، المستوى الأول من JOB TO PHASE و المستوى الثاني PHASE TO COST ID و هو غير كافي و الحالة العملية التي توضح ذلك JOB TO FLOOR ID و FLOOR ID TO PHASE و المستوى الأخير PHASE TO COST ID و هذه حالة عملية على سبيل المثال توضح ثلاثة مستويات تكون مفيدة جداً و متوافقة مع برامج البريمافيرا
• التحليلات الخاصة بـ JOB PHASE COST ID هي تحليلات جيدة و لكن هي تحليلات فرعية لا يتم أدراجها في ميزان المراجعة و هو الأمر الذي يعد به بعض الغموض محاسبياً و خصوصاً عند تقديم التقارير المالية للخارج


برنامج SAGE LINE 50




هذا البرنامج من البرامج الرصينة و الجيدة و يحتوى على أمكانيات ممتازة تنظيمية خاصة بالقيود تكمن قوة هذا البرنامج في الهياكل المحاسبية التي تحتويها و التي تضع الخطوط العريضة للمراقبة على الحسابات و التأكد من مدى دقة توجيه القيود
السؤال هو هل يمكن تلافي النقص الموجود بخصوص تحليلات أنشطة المشروع ؟
في حقيقة الأمر أن هذا النوع من التحليلات غير موجود و لكن يمكن بالتصميم الجيد لهيكل الحسابات تلافي هذه الأمور و هذا البرنامج لا يكون مناسباً في حالة أتباع الموازنات التقديرية بواسطة البريمافيرا لو جود عجز في تحليل المشاريع و لكن يمكن ذلك في حالة توسيع هيكل الحسابات ليحتوى على كافة التحليلات اللازمة و هذا سوف يكون مرهق بعض الشئ للمحاسب و الأرهاق يكمن في كثرة الأكواد التي سوف تكون و أيضاً الأعتماد على المصادر الخارجية في توجيه هذه الاكواد إلى وجه النشاط المراد
في مسألة التوافق مع برامج البريمافيرا تكمن المشكلة أن تصميم المراحل الزمنية و التكاليف من قبل مهندس التكاليف يجب أن يأخذ في الحسبان أن هذه التكاليف المقدرة لا تحتوى إلا على عنصر المواد المباشرة فقط لا غير للرقابة و هذا غير عملي في الحقيقة لأن مهندس التكاليف ما يطمح إليه هو أدارة الوقت من خلال تصميمه بالأضافة إلى السيطرة على تكاليف المشروع ، و أنا لا أعلم حتى هذه اللحظة أمكانية في برامج البريمافيرا في تقسيم التكاليف المقدرة أكثر و لكن هذه الميزة سوف أبحث عنها لإيجاد حلقة الوصل بين قسم المحاسبة و مهندسي التكاليف
من المميزات الجميلة في هذا البرنامج أمكانية أضافة القيود المستقبلية مما يعطي تقديرات مستقبلية لأرصدة البنوك و إدخال الشيكات المؤجلة بسهولة