معايير المراجعة (الهيئة السعودية للمحاسبين القانونيين)


1 - مقدمة :




يشمل مايلي نبذة عن نطاق وسلطة معايير المراجعة كما يشمل تمهيدا لمعايير المراجعة يساعد القارئ على تفهم مايتبع من مقترحا. المتعلقة بكل منها.


(الفقرة 101)


2 - الحاجة الى معايير المراجعة :


أشار الاستاذ ستامب والاستاذ مونتيز في دراستهما "معايير المراجعة الدولية" الصادرة في عام 1979م (صفحة 29) إلى الهدف العام لمعايير المراجعة كما يلي:


"تعتبر الوظيفة الرئيسية للمراجع هي اضافة الثقة إلي القوائم المالية المعدة بواسطة ادارة المنشأة. ويتطل هذا من المراجع أن يتمتع بثقة الآخرين الذين يعتمدون على رأيه كقاضي خبير بعدالة تمثيل القوائم المالية. (الفقرة 102)


ومن أجل تحقيق الهدف من المراجعة (اضافة الثقة على القوائم المالية) فانه يفترض في المستفيدين الخارجيين الذين يعتمدون على رأي المراجع أن يكونوا على ثقة في رأي المراجع وأهميته. لذا تحتاج مهنة المراجعة نفسها إلى مجموعة من معايير المراجعة لتضفي الثقة في عمل المراجع حتى يتسنى لعمل المراجع ان يضفي الثقة على القوائم المالية المعدة من قبل ادارة المنشأة. وبمعنى اخر اذا كان على المستفيدين الخارجيين الاعتماد على عمل مهنة المراجعة فعلى هذه المهنة أن تلتزم بمجموعة من المعايير الموضوعية المقبولة والمطبقة من قبل كل اعضاء المهنة. ولقد ادركت الولايات المتحدة هذه الحقيقة منذ زمن طويل حيث تبنت المهنة مجموعة من معايير المراجعة منذ عام 1949م وايضا تبنت مجموعة أخرى من الدول مثلك اليابان, استراليا, كندا وحديثا المانيا, مجموعة من معايير المراجعة"


(الفقرة 103)


يتبين مما سبق ان هدف المراجعة هو اضافة الثقة في القوائم المالية ويتحقق ذلك اذا كان عمل المراجعين على درجة كبيرة من الاحترام. وهو ماتهدف معايير المراجعة إلى تحقيقة, ولايمكن لمعايير المراجعة تحقيق هذا الهدف الا اذا كانت واضحة ومطبقة بواسطة كل المراجعين. ويعتبر التعليم والتطبيق جزءا اساسيا لنجاح معايير المراجعة ومن المتوقع ان يتبني المعهد السعودي المقترح موضوع التعليم ومتابعة التطبيق بعناية.


(الفقرة 104)


وتجدر الاشارة إلى انه منذ انتهاء الاساتذة "ستامب ومونتيز" من دراستهما المشار اليها سابقا اصدرت الدوائر ذات العلاقة بالمهنة في المملكة المتحدة ودول اخري مجموعة من معايير المراجعة لاضافتها إلى معايير المهنة الموجودة في اليابان واستراليا وكندا والمانيا والولايات المتحدة. ويعتبر ذلك مؤشرا هاما بأن الشعور بالحاجة إلى معايير المراجعة قد انتشر بصورة واسعة. ونظرا لأن الاقتصاد السعودي اقتصاد كبير وسريع النمو فانه من المهم ان يكون لدى المملكة مهنة مراجعة تحوز على ثقة الآخرين محليا ودوليا. ولايتسنى ذلك الا اذا كانت هناك معايير مراجعة معتمدة يلتزم بها ممارس مهنة المراجعة , وتعتبر المراجعة الموثوق بها ضرورية إذا كانت هناك حاجة إلى قوائم مالية موثوق بها. ويعتبر وجود مثل تلك القوائم المالية عاملا اساسيا من العوامل التي تساعد على التخصيص السليم لموارد المملكة الاقتصادية.


(الفقرة 105)


3 - المواضيع التي تتعرض لها معايير المراجعة :


من أجل ان تضيف المراجعة مزيدا من الثقة في القوائم المالية فانه يفترض في من يعتمد على هذه القوائم أن :


(الفقرة 106)


أ - يعتقد بأن المراجع رجل أمين ومستقل تماما عن ادارة المنشأة للوصول إلى رأي موضوعي في القوائم المالية المعدة بواسطتها.


ب- يعتقد بأن المراجع رجل ذو خبرة وتعليم كاف في الامور المالية والمحاسبية والمراجعة من اجل ان يكون لرأيه في القوائم المالية قيمة وفائدة.


ج- يعتقد بأن المراجع قد تحصل على ادلة وقرائن ملائمة وكافية كأساس لرأيه في القوائم المالية.


د- يفهم بوضوح رأي المراجع المعبر عنه في تقريره.


وحيث لايوجد في الوقت الحاضر معهد سعودي للمحاسبة والمراجعة فانه من الضروري الرجوع إلى النظام السعودي لمعرفة مدى ادراك ومعرفة المتطلبات الاربعة السابق الاشارة إليها. ويتضح ادراك المشرع السعودي لأهمية امانة واستقلال المراجع وأهمية التعليم والتدريب للمراجع. فعلى سبيل المثال: فإن المـادة (131) من نظام الشركات حرمت علي المراجع أن يعمل في تنظيم الشركة أو أن يكون مديرها أو يقوم بعمل إداري أو فني للشركة وان كان ذو طابع استشاري. بالإضافة لذلك على المراجع ان يقوم بواجباته بطريقة صادقة وجدية تامة ولا يقوم بافشاء موضوعات سرية قام بالاطلاع عليها بحكم مهنته. وعلى المراجع الا يكون شريكا أو موظفا أو قريبا حتى الدرجة الرابعة من صلة القرابة لأي من مؤسسي أو مديري الشركة.


(الفقرة 107)


وفيما يتعلق بالتعليم والتدريب نصت المادة الثانية من نظام المحاسبين القانونيين على المتطلبات الواجب توافرها في الشخص المراد تسجيله كمحاسب تحت التمرين. كما نصت المواد (3) و (4) على المتطلبات التعليمية والتدريبية للمحاسب العمومي والمـواد (5) و (6) نصت على متطلبات التعليم والتدريب اللازم للمحاسب القانوني.


وتتعرض معايير المراجعة إلى هذه الأمور بصورة توضح للمراجع علاقتها بعملية المراجعة.


(الفقرة 108)


وعلى الرغم من أن نظام الشركات يضمن للمراجع الحصول على أية بيانات يراها ضرورية لاصدار رأيه لم يتعرض النظام إلى نوعية وكفاية الأدلة والقرائن التي يجب على المواجع الحصول عليها. ويعتبر ذلك نقصا تعالجه معايير المراجعة. بالاضافة إلى أن نظام الشركات لم يتعرض بشكل كاف لمحتويات وشكل تقرير المراجع. فلقد كلفت المادة (123) من نظام الشركات المراجع بتقديم تقرير إلى الجمعية العامة العادية السنوية يضمنه موقف ادارة الشركة من تمكينه من الحصول على البيانات والايضاحات التي طلبها وما كشفه من مخالفات لأحكام نظام الشركات وأحكام نظام الشركة, ورأيه في مدى مطابقة حسابات الشركة للواقع. ولم توضح هذه المادة امورا أخرى هامة تتعلق بتقرير المراجع (على سبيل المثال الظروف التي تستدعي التحفظ, صيغة التحفظ ... الخ). وتتعرض معايير المراجعة بشكل تفصيلي إلى متطللبات تقرير المراجع عن القوائم المالية.


(الفقرة 109)


4 - من المستفيد من معايير المراجعة :


يعتبر مستخدموا القوائم المالية المستفيد النهائي من معايير المراجعة وقد عرف بيان أهداف المحاسبة المالية مستخدمي القوائم المالية. ويشمل هذا التعريف المستثمرين والمقرضين الحاليين والمرتقبين والموردين والعملاء والموظفين, بالاضافة إلى الجهات الحكومية التي تعتمد إلى حد ما على القوائم المالية للمنشأة لأغراض نظامية أو لأغراض جباية الضرائب والزكاة أو لأغراض تحديد الاعانة الحكومية للمنشأة أو لأغراض تحديد اتجاه النشاط الاقتصادي الوطني. ومع ذلك فانه من المهم التفرقة بين المستفيدين من معاييرالمراجعة وبين الذين توجه اليهم معايير المراجعة. وحيث أن معايير المراجعة توجه إلى ممارسي المهنة في المملكة العربية السعودية لم يكن ضروريا صياغتها بشكل يساعد على فهمها من قبل المستفيد النهائي. وبناء على ذلك تمت صياغة معايير المراجعة بطريقة تمكن المراجع المؤهل تأهيلا مهنيا معقولا من استيعابها وتطبيقها.


(الفقرة 110)


5 - التفرقة بين مراجعة القوائم المالية والخدمات الأخرى التي يقدمها المراجع :


في اعتقادنا ان الغرض الاساسي لعملية المراجعة هو اضافة الثقة في القوائم المالية ومن الممكن تعريف المراجعة بانها تعبير عن الرأي بواسطة شخص مؤهل تأهيلا مهنيا كافيا بأن القوائم المالية للمنشأة المعين لمراجعة قوائمها المالية تظهر بعدل مركزها المالي ونتائج اعمالها والتدفق النقدي وتتمشىمع متطلبات نظام الشركات والنظام الاساسي للمنشأة فيما يتعلق باعداد وعرض القوائم المالية.


(الفقرة 111)


ويعتبر رأي المراجع من العوامل الرئيسية التي يوثر على درجة الثقة في القوائم المالية من حيث أن هذه القوائم المالية تظهر أو لا تظهر بعدل المركز المالي ونتائج أعمال المنشأة. ولقد تم توجيه معايير المراجعة اساسا إلى مايتطلبه تكوين هذا الرأي.


(الفقرة 112)


ومن المهم التفرقة بين تكوين الرأي في القوائم المالية وبين الخدمات الأخرى التي يقوم بها المراجع حيث انه طبقا لنظام الشركات يجب على المراجع التحقق من التمشي مع عدة اشتراطات لمواده التي ليس لها علاقة مباشرة بالقوائم المالية. فعلى سبيل المثال اضافت المادة (138) على المراجع مسئولية قانونية لاعداد وتصديق شهادة اصل الدين الذي تم سداده باصدار اسهم جديدة. وطبقا للمادة (142) تمتد مسئولية المراجع لتغطي عملية تخفيض رأس مال الشركة بتوضيح ذلك في تقريره مبينا الأسباب التي دعت إلى التخفيض والتزامات الشركة وتأثير هذا التخفيض على هذه الالتزامات. وبالرغم من ان مثل هذه الخدمات يقوم بتقديمها المراجع إلا انه يجب تمييزها عن عملية مراجعة القوائم المالية التي تم ربط معايير المراجعة بها.


(الفقرة 113)


6 - نطاق معايير المراجعة :


يهدف تقرير المراجع الى الادلاء برأي عما اذا كانت القوائم المالية لمنشأة معينة تظهر بعدل مركزها المالي ونتائج أعمالها وتدفقاتها النقدية وفقا لمعايير محاسبية متعارف عليها ملائمة لظروفها. ويدلي المراجع القانوني برأيه عقب قيامه بمراجعة القوائم المالية للمنشأة وفقا لمعايير المراجعة.. وقد الزم نظام الشركات منشآت محددة بتقديم قوائم مالية بعد مراجعتها من قبل مراجع خارجي (مراقب حسابات) للاجتماع السنوي للجمعية العمومية للمساهمين أو الشركاء كما تنص الانظمة الاساسية لنشات أخرى على وجوب تعيين مراجع خارجي لمراجعة القوائم المالية الخاصة بها.


ويلزم تطبيق معايير المراجعة في حالة تعيين المراجع الخارجي لابداء الرأي في القوائم المالية لأي منشأة سواء كان تعيينه قد نتج عن نص ملزم في نظام الشركات أو نتج عن اسباب اخرى.


(الفقرة 114)


7 - علاقة معايير المراجعة بالاطار الفكري للمراجعة :






تعبر معايير المراجعة عن المباديء الاساسية الواجب اتباعها عند القيام بعملية المراجعة وتعتبر هذه المعايير بمثابة مقاييس لتقييم كفاءة المراجع ونوعية العمل الذي يقوم به. وتنبثق شرعية المباديء الاساسية التي تعبر عنها معايير المراجعة من الاطار الفكري للمراجعة كأحد العلوم التطبيقية المعترف بها من قبل الهيئات العلمية في جميع انحاء العالم. وتحتوي المراجع والكتب المتعلقة بموضوع المراجعة والمنشورة في البلاد المختلفة على الاطار الفكري للمراجعة كعلم تطبيقي. وقد روعي في اختيار المباديء الاساسية التي تعبر عنها معايير المراجعة الاطار الفكري الحديث للمراجعة.


(الفقرة 115)


8 - علاقة معايير المراجعة باجراءات المراجعة :


تعبر معايير المراجعة عن المباديء الاساسية الواجب اتباعها عند القيام بكل عمليات المراجعة بغض النظر عن طبيعة نشاط المنشأة أو حجمها أو ظروفها الخاصة وأنظمتها. ولا تعين معايير المراجعة جميع اجراءات المراجعة التفصيلية الواجب تطبيقها في حالات معينة حيث يتعين على المراجع الخارجي تحديد هذه الاجراءات آخذا في الاعتبار الظروف الخاصة بكل منشأة. وتحتوي الدراسة الايضاحية لكل معيار على أمثلة توضحية لاجراءات المراجعة التي قد يتطلب المبدأ الاساسي الذي ينص عليه معيار المراجعة تطبيقها في ظروف معينة. وتجدر الاشارة إلى ان الأمثلة المذكورة لاتمثل حصرا شاملا لكل الاجراءات المناسبة في ظروف معينة وبالتالي يتعين على كل مكتب محاسبة وضع نظام كاف لضمان اختيار اجراءات المراجعة الملائمة لظروف كل منشأة كلف المكتب بمراجعتها بما يتمشى مع المباديء الاساسية التي تنص عليها معايير المراجعة. وقد اعتادت مكاتب المحاسبة الرائدة على اعداد دليل لاجراءات المراجعة التي تتمشى مع المباديء الاساسية التي تنص عليها معايير المراجعة المتعارف عليها في البلد الذي يقع به مكتب المراجعة. ويعتبر مثل هذا الدليل بمثابة النظام الاساسي الذي يتبعه مكتب المحاسبة لضمان الالتزام بمعايير المراجعة عند تطبيق هذه المعايير على منشأة معينة.


(الفقرة 116)


9 - درجة الالتزام بمعايير المراجعة :


تحتوي نصوص معايير المراجعة على درجات مختلفة للالتزام.ويراعى انه عندما ينص احد معايير المراجعة على لزوم (يلزم) قيام المراجع باجراء معين أو استكماله فيجب عليه الالتزام بهذا الاجراء الا اذا رأى رفقا لتقديره الموضوعي ان هناك اجراءا بديلا اكثر ملائمة لظروف المنشأة. وفي هذه الحالة يتعين عليه توثيق مبررات قراره باتباع الاجراء البديل. وعندما ينص احد معايير المراجعة على وجوب (يجب) قيام المراجع باجراء معين أو استكماله فليس للمراجع الا أن يقوم بالاجراء أو أن يستكمله.


(الفقرة 117)


10- مجال معايير المراجعة:


تنقسم معايير المراجعة إلى ثلاث مجموعات كالآتي:


(الفقرة 118)


10/1 المعايير العامة :


تتعلق هذه المعايير بالمباديء الأساسية التي تحكم التأهيل المهني للمراجع وحيادة وموضوعيته واستقلاله ودرجة العناية المهنية اللازمة عند تنفيذ اجراءات المراجعة. وتتكون هذه المجموعة من ثلاثة معايير هي مايلي:


أ - معيار التأهيل المهني الكافي.


ب - معيار الحياد والموضوعية والاستقلال.


ج - معيار العناية المهنية اللازمة.


(الفقرة 119)


10/2 معايير العمل الميداني :


تتعلق هذه المعايير بالمباديء الاساسية التي تحكم تكوين اساس كاف لابداء الرأي في القوائم المالية. وتتكون هذه المجموعة من المعايير من ثلاثة معايير هي :


(الفقرة 120)


أ - معيار التخطيط :


يتعلق هذا المعيار بالمباديء الاساسية لتخطيط عملية المراجعة.


ب - معيار الرقابة والتوثيق :


يتعلق هذا المعيار بالمباديء الاساسية للرقابةوالاشراف على عملية المراجعة وتوثيق اجاءاتها والأدلة والقرائن التي يحصل عليها المراجع.


ج- - معيار الأدلة واقرائن :


يتعلق هذا المعيار بالمباديء الاساسية لجمع وتقييم الأدلة والقرائن اللازمة لابداء الرأي في القوائم المالية بما في ذلك مصادر الأدلة والقرائن.


10/3 معيار التقارير :


يتعلق هذا المعيار بالمباديء الاساسية التي تحكم محتويات تقرير المراجع الخارجي عن القوائم المالية وشكل التقرير والتحفظات التي تودي إليها.




(الفقرة 121)


11 - بعض الجوانب التي لم تتطرق لها معايير المراجعة :


توجد جوانب اخرى عديدة لم تتطرق لها معاير المراجعة بالنص لعدة اسباب اهمها ملاءمة اختصار محتويات المعيار في هذه المرحلة ومن هذه الجوانب مايلي:


(الفقرة 122)


1 - واجبات المحاسب القانوني اذا اكتشف ان تقريره الصادر عن الحسابات الختامية للمنشأة كان خاطئا نتيجة لوجود اخطاء محاسبية في الحسابات الختامية تبينت للمراجع بعد اصدار تقريره.


2 - واجبات المحاسب القانوني والاجراءات الواجب اتباعها بخصوص الحصول على خطاب من مستشار العميل القانوني يوضح فيه معلومات عن أيه دعاوى مرفوعة أو محتملة أو مطالبات فعلية أو محتملة لها أو قد يكون لها تأثير على الحسابات الختامية والايضاحات.


3 - مسئولية المحاسب القانوني عن الحسابت الختامية لسنوات المقارنة.


4 - مسئولية واجراءات المحاسب القانوني اذا طلب منه اعادة اصدار تقريره.


5 - تحديد مستوى الأهمية لأغراض اختبارات المراجعة ودرجة الثقة في نتائج الاختبارات وعلاقة مستوى الأهمية ودرجة الثقة بحجم العينات التي تجرى عليها اختبارات المراجعة.


6 - مسئولية المحاسب القانوني عند اكتشاف مايدل على وجود مخالفات قانونية قد يكون لها تأثير هام على الحسابات الختامية.


7 - تقرير المحاسب القانوني عن الحسابات الختامية المعدة وفقا لاساس محاسبي متكامل لا يتفق مع معايير المحاسبة المتعارف عليها, أواعداد انواع آخرى من التقارير غير النمطي كالتقرير الطويل مثلا.


8 – إبداء الرأي في عنصر أو أكثر من عناصر القوائم المالية.